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Efetividade no Planejamento Tributário via Sped

Como usar as ferramentas de fiscalização do Fisco em favor dos contribuintes.

postado 03/11/2016 09:21:30 - 974 acessos

Superada a fase em que o Planejamento Tributário, doravante denominado de (PT), tinha como principais pilares a escolha entre os regimes tributários Lucro Real, Presumido ou Arbitrado, ganha força a Auditoria Tributária (AT) como instrumento de controle dos resultados almejados no PT. De modo que, não basta escolher o regime tributário que melhor se adequa às necessidades da empresa, se no cotidiano, todas as etapas que envolvem a saída efetiva de recursos, relacionados aos tributos, não estiverem em consonância com o devido. Contudo, o objetivo do PT continua o mesmo, ou seja, a geração de caixa via economia tributária.

Com o passar dos anos, a forma com que Administração Pública trata suas principais fontes de receitas tem se modernizado a passos largos. Mudanças nos mecanismos de arrecadação e fiscalização são constantes, garantindo aprimoramento e maximização dos resultados estatais. Nesse cenário, o Sistema Público de Escrituração Digital (SPED) tem se tornado uma peça chave do Governo, auxiliando a obtenção de recursos e inovando a forma de prestar contas ao fisco.

Apesar da maneira de prestar contas ao fisco exigir mais cautela, investimentos e conhecimentos técnicos na era sped, esta arma pode ser usada em benefício dos controles internos das organizações. Isso devido às informações prestadas estarem debulhadas, no ponto perfeito para o Estado tirar suas conclusões e questionar, caso entenda necessário. Sendo assim, temos em mãos, exatamente o que o Fisco quer ver.

Espera-se que diversos profissionais, da área tributária principalmente, tenham conhecimento suficiente e adequado acerca do ordenamento jurídico que abarca a apuração dos tributos. Contudo, estes conhecimentos, geralmente, são aplicados num momento inicial das operações, quando da análise de legislações para o correto parâmetro de seus ERP’s. Durante a labuta cotidiana, esses parâmetros não são acompanhados e testados para identificar se tudo está de acordo com a exigência tributária. Além do que, essa área é considerada mutante e os ERP’s não fazem sozinhos o trabalho de acompanhamento dessas mutações. Diante disso, resta dizer que não cabe apenas saber o que fazer, mas saber se o que deve ser feito está sendo. Em outras palavras, temos que aplicar o conhecimento, monitorando e auditando seus resultados constantemente.

Empresas em geral devem estar atentas ao PT sob esta ótica. Visto que, recursos financeiros podem estar indo pelo ralo, indiretamente, e pior, sem a percepção dos controles internos, quando mal executados, e ainda, não garantindo o que foi almejado no PT. Em momentos de crise financeira que assolam o setor público e privado, identificar inconsistências que podem melhorar o caixa, seja evitando saída de recursos indevidamente por apurações incorretas ou passivos fiscais, ou aumentando via apurações corretas. Pode-se garantir que este é um tema relevante, observando a carga tributária que recai sobre as empresas. Sem contar que existe a carga tributária visualizada no PT (orçada) e a via apurações (efetiva). Acredite, existe diferença.

No âmbito industrial, por exemplo, podemos detalhar as operações começando pelo Fluxo de Mercadorias (FM), representada pelas entradas e saídas de bens e/ou serviços, tendo suma relevância no processo de geração de caixa. Uma vez que, nessa fase, são geradas informações que servirão de base para a AT. Como os tributos têm raízes por todas as áreas, inclusive as administrativas e comerciais, atenção deve ser dispensada também a elas, em relação ao que elas podem ou não gerar de débito ou crédito tributário.

Desta forma, a AT vai além da escolha do regime ideal, pois que ela abrange o FM. Quer dizer, desde a entrada à saída da organização, finalizando com a apuração dos tributos e posterior saída de recursos de caixa, se for o caso, além do cumprimento das respectivas obrigações acessórias. O foco da AT está nestas três fases: FM, apuração dos tributos e cumprimento das obrigações acessórias. Sendo que na auditoria da apuração dos tributos, é possível identificar, em muitos casos, inconsistências ocorridas durante o FM.

O FM, por ser o gerador de informações base para a AT, deve ter mecanismos de acompanhamento que permitam auferir se os dados gerados estão de acordo com o físico. Em outras palavras, podemos dizer que esta é a única fase que a empresa, representada pelos funcionários, tem o contato direto com a informação imputada no sistema (ERP) e o fato concreto gerador do tributo. Quer dizer, se a entidade adquire um determinado insumo para utilização no processo produtivo com uso de uma natureza de operação ou de um item em desacordo com esses insumos, pode acarretar em AT incoerente com a realidade que o funcionário teve contato no início da operação. Visto que na AT são analisadas as informações que são produzidas posteriormente às operações, daí a relevância das informações geradas no início da operação, no caso de entradas bens e/ou serviços.

Em síntese, no FM, temos a entrada de informações via mercadorias e/ou serviços utilizados nas operações da empresa (imputs). Posteriormente, isso é processado nas diversas fases no interior da empresa. No âmbito industrial, os insumos e demais gastos (custos e despesas) são transformados em produtos e durante esse processo, existe a geração contínua de informações que também vão servir de base para a AT. No processo produtivo, por exemplo, aquele insumo que foi registrado como gerador de crédito de determinado tributo, com a condição de ser utilizado, exclusivamente, na fabricação dos produtos e/ou prestação dos serviços, não pode ter destinação diversa disso.

Perceba que, além dos imputs, temos como base para a AT os dados gerados pela transformação destes em produtos e/ou serviços finais (outputs). Nesta etapa, temos os documentos fiscais que correspondem às operações de saída dos produtos e/ou serviços. Esta também é uma fase geradora de informações base para AT. No FM, temos até então, como foco para a AT:
– identificação correta da entrada de produtos e/ou serviços (imputs);
-  geração correta de informações no processo de transformação dos imputs em outputs.
Após a saída dos produtos e/ou prestação dos serviços, uma nova fase de geração das informações surge, a apuração dos tributos. Os setores envolvidos nesse processo resumem as informações geradas nos imputs e outputs, chegando aos elementos para conclusão do montante de recursos necessários ao cumprimento das obrigações tributárias, principais e acessórias. Nessa ocasião, mais informações estão sendo geradas, contribuindo para a base de dados que serão campo de atuação da AT.

Sintetizando o exposto, temos o seguinte cenário:

A Auditoria Tributária (AT) deve atuar nestas quatro fases geradoras de informações. Elas, necessariamente, devem estar em harmonia entre si, visto que, a compliance fiscal, a depender do tipo de tributo, exige uma sincronia nestas fases. Com base nisso, podemos dizer que, a forma como os imputs foram registrados na fase inicial pode influenciar na apuração tributária na fase final.

Nesse cenário, surge o Sistema Público de Escrituração Digital (SPED) como meio governamental garantidor de dados suficientes para acompanhar as fases supracitadas, seja na indústria, no comércio ou prestação de serviços. Fazendo parte destes meios: Nota Fiscal de Serviços Eletrônica (NFS-e), Conhecimento de Transporte Eletrônico (CT-e), Nota Fiscal de Consumidor Eletrônica – NFC-e, Manifesto Eletrônico de Documentos Fiscais (MDF-e), Escrituração Contábil Digital (ECD), Escrituração Contábil Fiscal (ECF), EFD-Contribuições, Escrituração Fiscal Digital – EFD (ICMS/IPI, Bloco K), Escrituração Fiscal Digital das Retenções e Informações da Contribuição Previdenciária Substituída (EFD-Reinf), e-Financeira, e-Social.

Nota-se que o arsenal tem repertório variado e abarca, praticamente, todos os processos da organização, ou pelo menos, os principais. Com eles, o fisco consegue chegar ao que, efetivamente, deveria ser refletido nas declarações prestadas pelos contribuintes. Tudo isso via cruzamentos de informações relativas às transações do próprio contribuinte e entre eles. Mas o que a AT tem a ver com os sped’s? Seria possível a utilização do próprio sped para auxiliar na AT? É o que veremos adiante.

Desde o surgimento do Sped, diversas empresas do setor de tecnologia da informação passaram a customizar seus ERP’s para o atendimento destas demandas para seus clientes. E devido à complexidade de montagem destes dados, dentro do layout exigido pela RFB, muitos foram os impactos na rotina das empresas. Isto devido à disponibilização de informações que antes ficavam “escondidas” no ERP das entidades e que, com os sped’s, passaram a fazer parte destes. Como exemplo, podemos observar na antiga Demonstração de Apuração das Contribuições Sociais (Dacon), onde as informações eram enviadas de forma sintética, no caso do faturamento. Com o sped, essas informações podem ser verificadas por itens, possibilitando o fisco, inferir conhecimento a respeito das Nomenclaturas Comum do Mercosul (NCM’s), Naturezas de Operação, clientes para o qual o produto foi vendido, alíquotas praticadas, número das notas fiscais de saída, dentre outras. 

Contudo, não adianta, somente, lamentar o aumento no volume de trabalho que o Estado submete cada vez mais as empresas brasileiras. É preciso vislumbrar alguma forma de aproveitar esse cenário em prol da eficiência, eficácia e efetividade. E o sped pode auxiliar as organizações nessa batalha.

Devido à sua estrutura complexa, o sped, seja ele qual for, forjou as empresas a possuírem ERP’s mais robustos, capazes de atender esta demanda. Anteriormente, na era pré-sped, os ERP’s, em termos de agrupamento de informações, disponibilizavam o básico, pois não era necessário, até então, tal detalhamento. Na era pós-sped, diversos dados, obrigatoriamente, passaram a ficar disponíveis para as entidades cumprirem suas obrigações legais.

Essas informações, geradas pós-sped, podem ser consideradas como a visão detalhada e em tempo real que o fisco tem da organização. Utilizando como exemplo, novamente, o sped contribuições, suponhamos um faturamento onde, na sua composição, tenhamos itens sujeitos às contribuições PIS e Cofins na alíquota básica. Contudo, por falha nos processos internos da empresa, esses itens foram informados no sped como venda sujeita à alíquota zero. Situação perfeitamente possível, notadamente, devido à complexidade da legislação envolvendo essas duas contribuições sociais. O fisco pode perceber esta inconsistência de modo muito simples, cruzando as NCM’s dos itens que compõem o faturamento com as NCM’s sujeitas à alíquota zero. Na antiga Dacon, esse cruzamento poderia acontecer, porém, num período longo, ou até mesmo, somente se houvesse uma fiscalização in loco, já que tal demonstração não trazia informações detalhadas das operações. Este é apenas um exemplo simplista, mas esta regra pode ser aplicada entre inúmeras situações.

Por isso, podemos utilizar as informações geradas pelos ERP’s para, antes de enviá-los ao Governo, fazer análise detalhada das operações. Esta análise é viável com a utilização de planilhas de excel, devido os arquivos submetidos aos validadores do sped possuírem formato txt, separados por pipe (|). Esse tipo de formato e separação permite que, após gerado o arquivo do sped, seja transferido para a planilha de excel, separando em colunas e linhas todos os campos que fazem parte dos respectivos registros. A AT pode atuar, basicamente, e não unicamente, com essas informações.

Na seara da AT, com o arquivo do sped tabulado em excel, basta identificar o que será auditado antes de submeter as informações à transmissão ao fisco. Presentemente, esta tarefa está sendo efetuada por diversas empresas em seus controles internos, inclusive, esta necessidade abriu um nicho de mercado para empresas de TI. Esse novo segmento, visa oferecer o trabalho feito em excel, anteriormente citado, por softwares capazes de demonstrar, em uma interface simples e interativa, as informações segregadas dos blocos que compõem o sped. Esses softwares ainda permitem o cruzamento entre diversos speds, além de apontar inconsistências contidas no arquivo, baseadas nas regras dos respectivos validadores e, os mais evoluídos, permitem até cruzamentos com a legislação ao qual a empresa está relacionada.

Apesar de estarem em franco desenvolvimento e ter seus pontos positivos, estes serviços de auditoria eletrônica via softwares deixam a desejar em alguns casos, além do alto custo. Como exemplo, podemos perceber que muitos deles utilizam como escopo de trabalho somente os arquivos txt gerados pelos ERP’s. E como o campo de atuação da auditoria tributária tem uma amplitude maior que as informações geradas no arquivo do sped, muitos dados podem ficar, indevidamente, fora do mesmo. Ainda que o ERP esteja bem parametrizado, novos eventos acabam ocasionando falhas, dos imputs até a geração de informações base para a AT.

Para resolver este gap, uma alternativa seria a utilização, além do arquivo txt gerado para o sped, de outras fontes de informações. Essas fontes podem ser, por exemplo, os xml’s (Extensible Markup Language) dos documentos fiscais de entrada e saída, acesso a relatórios fiscais, informações sobre a segmentação setorial da empresa, dentre outros. Perceba que, devido à complexidade do ordenamento jurídico tributário do nosso país, é necessária uma gama de subsídios para se conseguir chegar a uma apuração tributária condizente com a visão do fisco. Digo visão do fisco, pois, algumas vezes, ou quase sempre, este e o contribuinte têm interpretações divergentes sobre determinado dispositivo legal.

Ainda em relação à auditoria eletrônica via softwares, são cobrados valores exorbitantes, por parte das organizações que fornecem este tipo de serviço, aproveitando-se do momento. Contudo, é possível, dentro da AT, sem a ajuda dos referidos softwares, garantir um mínimo de consistência e compliance fiscal e, talvez até, chegar num nível de risco próximo e quem sabe mais aceitável que os oferecidos pelos relatados softwares de auditoria. Diante disso, podemos afirmar que uma empresa que está realizando a AT deve ter uma equipe preparada com, além dos conhecimentos em legislação tributária, conhecimentos em ferramentas auxiliares de auditoria como, por exemplo, o indispensável excel e bloco de notas (que comportam a extensão txt), dentre outras.

Ainda sobre arquivo do sped tabulado em excel, podemos dizer que é possível fazer diversos cruzamentos entre os relatórios fiscais da empresa e os registros do sped. Porquanto, esta é a única forma de identificar diferenças entre as informações finais apresentadas no sped e os controles internos da entidade. Ou seja, não é possível saber a origem de uma diferença entre o tributo apurado no sped e os controles internos da empresa se não for possível esmiuçar as informações (txt) geradas pelo ERP e importadas para o validador de determinado sped.  

Outro ponto relevante a ressaltar, é a questão da validação realizada pelos validadores do sped. Significa dizer que, a inexistência de erros ou avisos, após essa validação, não garante compliance fiscal, uma vez que, o validador realiza a verificação de uma consistência mínima de dados, baseadas, principalmente, em estrutura de arquivo. Em outras palavras, não existe verificação se os valores apurados estão ou não em total obediência às determinações legais. Haja vista a complexidade tributária que envolve tributos federais, estaduais e municipais. Quer dizer, para que essa compliance fiscal pudesse ocorrer, os validadores deveriam ter regras prevendo todas as situações tributárias, além das normas particulares de cada negócio, tipo societário, dentre outros requisitos relevantes já apontados neste texto. Algo impossível. Por isso, incumbe à AT esta árdua tarefa, justamente por reduzir ao seu campo de atuação a determinado segmento. Além do que, ninguém conhece mais a empresa do que seus próprios funcionários.

Em síntese, a Auditoria Tributária (AT) se revela como uma ferramenta auxiliadora no processo de alcance da efetividade dos objetivos e metas traçadas no Planejamento Tributário (PT). De modo que, não basta que o PT seja elaborado e demonstre, presumidamente, um ganho tributário, quando na prática, esse ganho é reduzido ou inexistente. Causados, em grande parte, pelas ineficiências durante a geração de informações base para a AT. 

O sped é um agregador de informações extremamente detalhadas que possibilita, facilmente, a identificação de falhas nestes processos. Por isso, antes da submissão para o fisco dessas informações, a AT deve conhecer o conteúdo destas e verificar a consonância com as demais operações da entidade. Estes procedimentos gerarão economia tributária, seja na redução do risco de passivos tributários, apropriação correta de créditos, apuração dos tributos devidos e prestação de informações, procurando estar dentro dos limites legais das operações da organização. Por isso, garantir a robustez dos controles internos é garantir longevidade.
 
José Carlos de Jesus
Profissional Contábil, MBA em Controladoria, Auditoria e Finanças pela Faculdade da Serra Gaúcha, Administrador do portal www.contabilidadeagora.com
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