RESUMO
A presente pesquisa, fundamentada na legislação vigente e baseada na pesquisa com a titulação Aprimoramento da tributação do consumo: Uma proposta de aprimoramento do ICMS publicada no programa de estudos 2011 do Fórum Fiscal dos Estados Brasileiros buscou verificar um dos principais temas da reforma tributaria – o aprimoramento da tributação do consumo no âmbito do ICMS. Além dos aspectos gerais, serão apresentados também novas formas de tributação que vem sendo estudados e discutidos entre os principais representantes da União e das Unidades Federadas. Além de dar ênfase também ao comércio eletrônico, que vem crescendo de uma forma bastante elevada, mas que ainda não possui regras de tributação definidas na legislação.
Enfim o estudo busca elencar as formas como a tributação do ICMS é efetuada atualmente e apresentar alguns dos métodos que vem sendo apresentados como possíveis substitutos ao modelo de tributação atual.
1 INTRODUÇÃO
Nas últimas décadas, o debate sobre a Reforma Tributária tem adquirido crescente importância na definição das políticas públicas em vários países do mundo. De um modo geral, todas as sociedades democráticas têm questionado se o modelo tributário, independentemente do seu grau de desenvolvimento econômico, do nível de carga tributária por ela suportada e da quantidade ou qualidade dos serviços públicos colocados a sua disposição. Neste sentido, Reforma Tributária é tema de alta recorrência.
A Reforma Tributaria é um pacote de mudanças que ocorrem na atual estrutura e legislações dos impostos, taxas e contribuições que estão em vigor no país. Trata-se de um tema bastante complexo e muito discutido entre a União e as Unidades Federativas do Brasil. Ela interfere em todos os recursos que são transferidos do setor privado para o publico, seu principal objetivo é priorizar o crescimento da economia brasileira que tem seus principais problemas ligados à circulação de mercadorias e serviços.
Segundo Junqueira (2011), “A reforma tributária no Brasil é um enigma. Vivemos uma situação onde todos veem os problemas, várias soluções possíveis, mas nada acontece. É um bom exemplo de como algo claramente ruim pode durar muito tempo”.
A tributação sobre consumo no Brasil tem gerado, inquestionavelmente, distorções e ineficiências econômicas, sobretudo setoriais, e agredido os princípios mais elementares de tributação, como a minimização dos efeitos dirigistas sobre os agentes econômicos, sistematicidade e congruência das normas (apenas o ICMS apresenta 27 diferentes regulamentos).
Nas ultimas décadas, vários governos buscaram reformar o ICMS. Uma série de propostas de reforma tributária já foi encaminhada ao Congresso Nacional para tentar resolver essa questão, mas sempre esbarrou nas divergências regionais e estaduais. Segundo investidores, a legislação tributária do país é considerada muito complexa.
A maior parte dos problemas do ICMS tem a ver com a forma de cobrança desse imposto nas operações interestaduais. Nestas transações, uma parte do ICMS é devido ao Estado de origem da mercadoria (normalmente correspondente a uma alíquota de 12%) e uma parte ao Estado de destino. Nas vendas dos Estados do Sul e Sudeste (exceto Espírito Santo) para os demais Estados, a alíquota no Estado de origem é de 7%.
Outro problema que essa estrutura gera é a resistência dos Estados em ressarcir as empresas exportadoras dos créditos acumulados relativos ao ICMS, sob o argumento de que teriam de ressarcir um imposto que foi pago em outra unidade da Federação. Esse acúmulo de créditos é uma das maiores preocupações dos exportadores brasileiros e, em vários casos, tem levado o Brasil a perder investimentos para outros países.
O objetivo da reforma do ICMS é simplificar o Sistema Tributário Nacional, e com isso atrair mais investimentos para o Brasil e também a acabar com a chamada Guerra Fiscal entre os estados.
1.1 ASPECTOS GERAIS DO ICMS
O Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS) vige desde 01/03/1989, com a entrada em vigor do novo sistema tributário nacional, advindo com a Constituição Federal de 1988.
O ICMS consiste numa ampliação do antigo Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias (ICM) com a agregação dos antigos impostos federais sobre energia elétrica, minerais, combustíveis e lubrificantes líquidos e gasosos, alem dos extintos tributos federais sobre serviços de transporte e de comunicação.
O ICMS teve sua vigência inicial sob o regramento provisório do Convenio ICMS 66, de 16 de dezembro de 1988, por ato autorizativo do § 8o do art. 34 do Ato das Disposições Constitucionais e Transitórias da Constituição Federal de 1988, para atendimento ao art. 146 da referida Constituição, que visava a viabilizar a instituição do ICMS pelos estados.
Nos termos do art. 146, III, “a”, da vigente Constituição Federal, cabe a lei complementar estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributaria, especialmente sobre definição de tributos e de suas espécies, bem como em relação aos impostos discriminados na Constituição, seus respectivos fatos geradores, bases de cálculos e contribuintes.
Com base no Convenio ICMS 66/1988, em virtude da não edição da lei complementar a que se refere o art. 146 da CF/1988, é que os estados passaram a legislar sobre ICMS em seus respectivos territórios.
Em setembro de 1996 foi editada a Lei Complementar 87/1996, que finalmente regulou a matéria, revogando o Convenio ICMS 66/1988 e estabelecendo normas a serem observadas por todos os estados no pertinente ao ICMS.
1.2 AMBITO DE INCIDENCIA DO ICMS
De acordo com o art. 155, II, e seu § 2o, da CF/1988, e da Lei Complementar 87/1996 o ICMS tem o seguinte campo de incidência:
a) operações relativas à circulação de mercadorias;
b) prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal, ainda que iniciadas no exterior;
c) prestações onerosas de serviços de comunicação, ainda que iniciadas no exterior;
d) entrada de bem ou mercadoria importada do exterior, por pessoa física ou jurídica, contribuinte ou não do ICMS, qualquer que seja sua finalidade (ainda que para uso ou ativo fixo do estabelecimento);
e) fornecimento de mercadorias com serviços não compreendidos na competência tributaria dos municípios, ou, se compreendidos, com expressa indicação de incidência do ICMS em lei complementar relativa à mercadoria.
1.3 CARACTERISTICAS DO ICMS
a) não cumulativo: compensa o que for devido em cada operação com o montante cobrado na operação anterior;
b) plurifásico: incide em cada fase de circulação da mercadoria, desde a produção ate o consumo;
c) indireto: o ônus do imposto e repassado para o consumidor da mercadoria ou para o tomador do serviço.
Considerando o ICMS, Souza e Mendonça (2002, p. 6) admitem que a regra matriz de incidência tributaria do ICMS pode ser assim discriminada: se alguém realizar a venda de mercadorias (critério material) dentro dos limites geográficos do estado (critério espacial), reputando-se acontecido o fato naquele instante em que a mercadoria deixou o estabelecimento (critério temporal), então aquele que realizou a operação (sujeito passivo) deve pagar ao estado (sujeito ativo) uma determinada quantia composta pela multiplicação do valor da operação pela alíquota (critério quantitativo).
O termo “operações” foi usado para não vincular a circulação de mercadorias a qualquer dos contratos ou negócios jurídicos, como no antigo IVC (Imposto sobre Vendas e Consignações), que tinha como base de incidência os negócios jurídicos de venda e de consignação.
O IVC foi substituído, por intermédio da EC 18/1965, pelo ICM (Imposto sobre (Circulação de Mercadorias), que, por sua vez, com o advento da CF/1988 foi substituído Pelo ICMS.
O § 2o do art. 2o da LC 87/1996 dispõe que a caracterização do fato gerador independe da natureza jurídica da operação ou prestação que o constitua ou do titulo jurídico pelo qual a mercadoria efetivamente saída do estabelecimento estava na posse do respectivo titular. Assim, o termo operação não se restringe a ato ou negocio jurídicos apenas, mas a qualquer ato Material que anime a circulação de mercadorias.
No contexto da legislação tributaria, a expressão “circulação” pode alcançar os Aspectos físicos, econômicos e jurídicos, como se observa da leitura dos arts. 2o e 12 Da LC 87/1996, sendo a regra geral a circulação física. Nesses termos, quem determina a feição da referida expressão são a lei complementar (CF/1988, art. 146) e a lei ordinária Instituidora do tributo. Para que se configure a circulação basta apenas que a mercadoria saia do estabelecimento do contribuinte, ainda que para outro estabelecimento seu.
1.4 A NÃO CUMULATIVIDADE E O PROBLEMA DO CRÉDITO DO ICMS
Apesar de grande parte da doutrina tratar a não cumulatividade como um principio constitucional, entende-se que ela não pode ser considerada como tal. Os princípios estão a meio caminho entre os valores e as regras expressas no texto. Eles dão eficácia e positivação aos valores, tais como justiça, segurança jurídica, liberdade, etc.
Para Torres (2005, p. 195), “os princípios se situam no espaço compreendido entre os valores e as regras, exibindo em parte a generalidade e abstração daqueles e a concretude das regras”. Este autor classifica a não cumulatividade como subprincipio do principio da capacidade contributiva, que, por sua vez, esta ligada ao valor justiça.
Martins (1997, p. 140), concluiu “ter entendido ser o principio da não cumulatividade elemento não componente do fato imponível do tributo, mas técnica de arrecadação constitucionalmente assegurada”. Contudo, em função do contexto, aqui, por vezes a não cumulatividade é referida como principio, não sendo porem esta a posição dos autores.
A não cumulatividade consiste em permitir a dedução do imposto devido em uma etapa da comercialização do montante cobrado na etapa anterior, evitando a incidência do imposto por mais de uma vez sobre a mesma base econômica, que caracteriza o “efeito cascata”, como e comumente conhecido. Dito de outra forma, como o fizeram Derzi e Santiago (2011, p. 11), acontece a cumulatividade do imposto [...] quando uma mesma base e onerada duas vezes, o que e próprio dos tributos plurifasicos, porem sem possibilidade de anulação da incidência anterior, isto é, com restrição ao direito de credito, ou sem a possibilidade de transferência para a frente do ônus da incidência atual.
1.5 REGIMES DE CREDITO FISICO E DE CREDITO FINANCEIRO
Entende-se por regime de credito físico o que só admite o credito, para abatimento do imposto devido pelas vendas, relativos à entrada de mercadoria que será objeto de saída subseqüente, ou, no caso de fabricação, aos insumos que integrarão os produtos fabricados ou, ao menos, que são consumidos no processo de produção. Por sua vez, o regime de credito financeiro admite o credito fiscal de todas as mercadorias e serviços que entraram no estabelecimento e foram tributados pelo imposto.
Machado (1999, p. 133) assim segregou os dois regimes: Entende-se por regime de credito financeiro aquele no qual todos os custos, em sentido amplo, que vierem onerados pelo ICMS ensejam o credito respectivo. Entende-se como regime de credito físico aquele segundo o qual somente geram credito as entradas de bens que se destinem a sair do estabelecimento, tal como entraram, ou a integrarem, fisicamente, o produto em cuja fabricação constituem insumo.
Assim, entende-se que os dois regimes perderam a exclusividade com a entrada dos serviços no campo de incidência do ICMS, os quais, naturalmente, não podem agregar-se as mercadorias e nem por isso deixam de fazer jus ao credito.
1.6 O ICMS E O COMÉRCIO ELETRÔNICO
Acompanhando a evolução das tecnologias de comunicação e informação ocorrida nas ultimas décadas, entre outros fatores, o incremento das vendas diretas a consumidores de outros estados por meio da internet vem ocorrendo em escala exponencial, tendo chegado ao ponto de comprometer a arrecadação do ICMS nos estados predominantemente consumidores, alem do evidente prejuízo causado ao comercio tradicional local. Estudos recentes apontam para um crescimento das vendas de varejo online de R$ 0,55 bilhão em 2001 para R$ 13,6 bilhões em 2010, excluídas as vendas de automóveis, passagens aéreas e leiloes virtuais.
A ocorrência desse fato econômico decorre do mandamento expresso no inciso VII do § 2o do art. 155 da Constituição Federal, que estabelece a aplicação do principio da origem nas operações e nas prestações que destinem bens e serviços a consumidor final, não contribuinte do ICMS, localizado em outro estado, atribuindo a totalidade da arrecadação do tributo ao estado de localização do estabelecimento fornecedor. Acontece que a maior concentração das operações das chamadas empresas “pontocom”, que praticam essa modalidade de comércio, ocorre, por diversas razoes econômicas e administrativas, nos estados mais desenvolvidos das Regiões Sul e Sudeste, o que provoca o efeito indesejado de contribuir para o aumento do desequilíbrio econômico regional, ao transferir receita para aquelas proveniente das regiões mais pobres do pais.
Para esse fim, varias propostas de emenda a Constituição, como a PEC 36/2006 e a PEC 227/2008, incorporaram a partilha do ICMS entre o estado de origem e o de destino das operações e das prestações que destinem bens e serviços ao consumidor final, não contribuinte do imposto, localizado em outro estado. No entanto, todas as iniciativas nesse sentido foram infrutíferas, o que comprova a dificuldade de mudanças no texto constitucional quando envolve grandes interesses econômicos. Propostas de tratamento da questão por meio de um convenio no Confaz entre as unidades federadas, nos moldes do Convenio ICMS 51/2000, de 15 de dezembro de 2000, que disciplina as operações interestaduais com veículos automotores novos efetuadas por meio de faturamento direto para o consumidor residente em outra unidade federada, foram permanentemente rechaçadas sob a alegação de inconstitucionalidade.
Inconformados com a lentidão do processo legislativo convencional em confronto com a rápida evolução do processo econômico, alguns estados iniciaram um movimento político reconhecidamente inconstitucional, estabelecendo unilateralmente a cobrança de uma parcela de ICMS aplicável sobre as operações de compras interestaduais efetuadas por consumidores locais. Esse movimento, originário da Região Nordeste, mediante legislações estaduais, ao obter adesões em outras regiões consolidou a assinatura do Protocolo ICMS n. 21/2011, que, consoante consta em sua ementa, “estabelece disciplina relacionada a exigência do ICMS nas operações interestaduais que destinem mercadoria ou bem a consumidor final, cuja aquisição ocorrer de forma não presencial no estabelecimento remetente”.
Determina, portanto, a partilha do imposto entre os estados de origem e destino, congregando, atualmente, 19 estados e o Distrito Federal, ficando de fora apenas os seguintes estados: Amazonas, Minas Gerais, Paraná, Rio de Janeiro, Rio Grande do Sul, Santa Catarina e São Paulo.
Em que pese grande parte de as opiniões veiculadas na mídia considerar esse movimento apenas mais um episodio da “guerra fiscal”, o governo federal demonstra conceder-lhe a importância devida, a ponto de esse tema constar como parte essencial do atual projeto de reforma tributaria e como medida necessária para correção constitucional. A propósito, foi aprovada na reunião do Confaz, realizada em 8 de julho de 2011, minuta de uma Proposta de Emenda Constitucional, a ser encaminhada pelo Executivo, que altera o Sistema Tributário Nacional para permitir a partilha do ICMS entre os estados de origem e destino envolvidos nessas operações. Assim, não faltam razoes para justificar a inclusão deste tema entre as mais importantes propostas atualmente veiculadas para aprimoramento do ICMS.
1.6.1 PREVISÇÃO NA CONSTITUIÇÃO DE 1988
A tributação das operações interestaduais relativas à circulação de mercadorias esta prevista nos incisos VII e VIII do § 2o do art. 155 da CF, estabelecendo claramente a tributação na origem para o consumidor final não contribuinte do ICMS localizado em outro estado em relação às operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final localizado em outro estado, adotar-se-á:
a) a alíquota interestadual, quando o destinatário for contribuinte do imposto;
b) a alíquota interna, quando o destinatário não for contribuinte dele;
VIII - na hipótese da alínea “a” do inciso anterior, caberá ao Estado da localização do destinatário o imposto correspondente a diferença entre a alíquota interna e a interestadual; Entretanto, para as aquisições decorrentes de importação do exterior, aplica-se o principio do destino, previsto na alínea “a” do inciso IX do § 2o do art. 155, na redação dada pela Emenda Constitucional n. 33, de 2001:
IX - incidira também:
a) sobre a entrada de bem ou mercadoria importados do exterior por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte habitual do imposto, qualquer que seja a sua finalidade, assim como sobre o serviço prestado no exterior, cabendo o imposto ao Estado onde estiver situado o domicilio ou o estabelecimento do destinatário da mercadoria, bem ou serviço.
1.6.2 PREVISÃO NA LEI COMPLEMENTAR 87/1996
A Lei Complementar n. 87/1996 limita-se a reproduzir o texto constitucional no que se refere a competência dos estados e do Distrito Federal para a instituição do imposto e das hipóteses de incidência, nos termos dispostos nos arts. 1o e 2o:
Art. 1o Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir o imposto sobre operações relativas a circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações se iniciem no exterior.
Art. 2o O imposto incide sobre:
I - operações relativas a circulação de mercadorias, inclusive o fornecimento de alimentação e bebidas em bares, restaurantes e estabelecimentos similares;
§ 1o O imposto incide também:
I - sobre a entrada de mercadoria ou bem importados do exterior, por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte habitual do imposto, qualquer que seja a sua finalidade;
Apenas no § 1o do art. 6o, ao tratar da substituição tributaria, e que a lei complementar vem referir-se as operações que destinem bens e serviços a consumidor final localizado em outro estado que seja contribuinte do imposto. Nesse caso, de acordo com o disposto no inciso VIII do § 2o do art. 155 da CF, para atribuir ao estado da localização do destinatário o imposto correspondente a diferença entre a alíquota interna e a interestadual:
Art. 6o Lei estadual poderá atribuir a contribuinte do imposto ou a depositário a qualquer titulo a responsabilidade pelo seu pagamento, hipótese em que assumira a condição de substituto tributário.
§ 1o A responsabilidade poderá ser atribuída em relação ao imposto incidente sobre uma ou mais operações ou prestações, sejam antecedentes, concomitantes ou subseqüentes, inclusive ao valor decorrente da diferença entre alíquotas interna e interestadual nas operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final localizado em outro Estado, que seja contribuinte do imposto.
1.6.3 O EFEITO DA CONCENTRAÇÃO DE RECEITA NOS ESTADOS PRODUTORES
Estudo realizado pela Superintendência de Administração Tributaria da Secretaria da Fazenda do Estado da Bahia estima, para 2010, uma perda de receita de ICMS, em função do comercio eletrônico, no total de R$ 509,91 milhões para vinte unidades federadas, para um faturamento total de R$ 13,6 bilhões no pais:
A concentração da receita efetua-se em favor dos Estados de Minas Gerais, Espírito Santo, Rio de Janeiro, São Paulo, Paraná, Santa Catarina e Rio Grande do Sul. Acentua-se, portanto, o caráter de incremento da desigualdade regional ao promover-se o aumento da arrecadação justamente nos estados mais desenvolvidos da Federação.
1.6.4 A QUEBRA DO PRINCÍPIO DA DISTRIBUIÇÃO DA RECEITA
Prevista nos arts. 157 a 159 da Constituição Federal o principio da repartição das receitas tributarias estabelece a obrigatoriedade da repartição das receitas de certos tributos entre os entes federados. Por meio dela buscou o legislador constituinte assegurar uma relativa equivalência economico-financeira entre eles, aspecto fundamental para o equilíbrio federativo.
Como já foi visto a tributação das operações interestaduais que destinam bens e mercadorias para consumidor final não contribuinte do ICMS localizado em outro estado, prevista na alínea “b” do inciso VII do § 2o do art. 155, estabelece a tributação na origem, não prevendo, portanto, a repartição dessa receita tributaria, ao contrario da operação de remessa para consumidor contribuinte do imposto (alínea “a” do inciso
VII), que a prevê no inciso VIII.
Um questionamento que se poderia fazer acerca da alteração constitucional proposta e se esta poderia constituir-se em quebra do principio da distribuição da receita tributaria e da instituição da partilha da receita entre os estados em ambas as
situações. Para que isso pudesse acontecer seria preciso que a mudança colocasse em risco qualquer clausula pétrea da Constituição, em especial a do modelo federativo do Estado. Seria preciso que, ao contrario do que se almeja, a alteração viesse a provocar a inviabilização econômica do estado membro prejudicado. O que se pretende, no entanto, e restabelecer o equilíbrio econômico rompido pelas mudanças economicosociais, efetuando a correção constitucional para adequá-la a realidade.
Kaminski (2008) responde favoravelmente a esta questão da seguinte forma: Verificou-se que o modelo federativo adotado requer a preservação da autonomia dos entes federados para viabilizar, em ultima analise, a sua própria manutenção. Logo, não e possível alterar intensamente esse modelo, consagrado na Constituição, aumentando indistintamente recursos de um ente federativo em detrimento do outro, retirando-lhe por completo a autonomia ou impondo-lhe dificuldades tamanhas que impeçam a consecução de seus fins. Caso seja esse o efeito de eventual reforma constitucional, não poderá ela subsistir perante a Constituição Federal, já que esta edificou o modelo federativo de Estado ao status de clausula pétrea, sendo eivada de inconstitucionalidade a proposta de emenda tendente a aboli-lo. No entanto, e possível a reforma constitucional que não venha a causar serias dificuldades financeiras ao ente federado, incapaz de comprometer a autonomia e, por conseguinte, não traga nenhuma ameaça ao modelo federativo de Estado.
Por conseguinte, fica evidente que a mudança requerida e plenamente possível sob o aspecto do equilíbrio econômico, almejado pelo principio que norteia as repartições
da receita tributaria, pois não se constitui em ameaça ao pacto federativo, alem de contribuir, isto sim, para a restauração do equilíbrio perdido.
1.6.4 SOLULÇÕES CORRENTES – PROTOCOLO ICMS 21/2011
Entre as soluções propostas para a questão da partilha da receita do ICMS nas operações e prestações interestaduais, tendo como destinatário o consumidor final não contribuinte, alem de algumas leis e decretos estaduais promulgados unilateralmente prevaleceu a solução adotada por meio da assinatura do Protocolo ICMS 21/20011, de 1o de abril de 2011.
O protocolo institui, em sua clausula primeira, a exigência a favor da unidade federada de destino da mercadoria ou bem da parcela do ICMS devida na operação interestadual em que o consumidor final adquire mercadoria ou bem de forma não presencial, por meio de internet, telemarketing ou showroom. No parágrafo único, a exigência mais controvertida: “Parágrafo único: a exigência do imposto pela unidade
federada destinatária da mercadoria ou bem aplica-se, inclusive, nas operações procedentes de unidades da Federação não signatárias deste protocolo”.
Na clausula segunda pactua-se a responsabilidade da retenção e do recolhimento do imposto pelo remetente em favor do estado destinatário na condição de substituto
tributário, enquanto na clausula terceira se estabelece a partilha entre as unidades federadas de origem e destino, ficando para o destinatário o valor correspondente a diferença entre a alíquota interna e a interestadual, definida em 7%, para as operações e as prestações provenientes dos estados das Regiões Sul e Sudeste, exceto do Estado do Espírito Santo; e 12% nas operações e nas prestações oriundas dos demais estados e do Distrito Federal. O parágrafo único da clausula terceira ainda define que “O ICMS devido a unidade federada de origem da mercadoria ou bem, relativo a obrigação própria do remetente, e calculado com a utilização da alíquota interestadual”.
2 SOLUÇÕES PROPOSTAS
2.1 CUMULATIVIDADE DECORRENTE DE NÃO CREDITAMENTO DE BENS DE CONSUMO, ATIVO IMOBILIZADO, ENERGIA ELETRICA E SERVIÇOS DE COMUNICAÇÃO
Com relação ao aproveitamento imediato dos créditos do ativo imobilizado e dos créditos das outras aquisições, a solução mais simples aponta no sentido do aumento de alíquota com o intuito de manter a mesma arrecadação, mesmo se admitindo o aproveitamento de todos os créditos mencionados.
Uma aproximação razoável do acréscimo da alíquota do ICMS para todos os setores seria de 3,5%. Ou seja, admitindo-se os créditos integrais e imediatos de bens de uso e consumo, ativo imobilizado, energia elétrica e serviços de comunicação, mas com o aumento das alíquotas do ICMS em 3,5 pontos percentuais, a arrecadação do ICMS dos estados não sofreria alteração.
O problema com esta solução é de natureza política, pois qualquer aumento generalizado de alíquota, ainda que não implique efetivo da arrecadação, sofre grande resistência da sociedade.
Outra alternativa é a transformação do ICMS em um IVA mais “puro” com ampliação de bases hoje não cobertas pelo imposto e que também não são cobertas pelo ISS, como a locação de veículos e o comercio de bens e direitos “intangíveis”, de forma que a admissão desses créditos não tivesse como contrapartida o aumento de alíquota do ICMS
2.2 CRÉDITOS ACUMULADOS NA EXPORTAÇÃO
Uma das grandes inquietações dos estados, mormente os menos industrializados, consiste em suportar os créditos oriundos das compras de insumos e mesmo mercadorias nos estados mais desenvolvidos, o que caracteriza uma efetiva transferência de renda para os maiores estados da Federação.
Uma das principais alegações, portanto, para a adoção dessa pratica baseia-se no pressuposto de que a apropriação de todos os créditos gerados certamente causaria um grande impacto em suas arrecadações, comprometendo a economia estadual. Para minorar o problema, alguns estados buscam mecanismos para liberar créditos sem comprometer as receitas correntes nos seguintes moldes:
a) Utilização de credito fiscal para pagamentos de autos de infração, inclusive em casos de anistia e transação. Nesses casos, a utilização dos créditos não compromete a receita presente, tendo o efeito positivo de diminuir o volume de credito acumulado ao mesmo tempo em que o da divida ativa.
b) A transferência para terceiros, como adota o Estado do Paraná, de todo credito acumulado da empresa que assim a pleiteie, mas estabelecendo-se um limite na utilização pela empresa que adquiriu tal credito.
c) Na pratica, o Paraná transferiu para a empresa compradora a decisão de qual volume de credito pode adquirir. Todavia, esse modelo pode funcionar muito bem, pois, dependendo da negociação entre as empresas, principalmente do desconto concedido pela vendedora, a compradora pode distribuir o beneficio ao longo de um período, utilizando uma parte do valor adquirido a cada mês. Permitir o pagamento a fornecedores de mercadorias e insumos, pratica utilizada por São Paulo, com créditos acumulados em compras anteriores.
A grande vantagem deste procedimento e que o próprio estado que recebeu o imposto da primeira operação suporta o credito.
d) Concessão de regime especial que permita a empresa exportadora adquirir as mercadorias e os insumos destinados a exportação já sem a incidência do imposto. Para tanto, torna-se necessária uma fiscalização previa que estabeleça uma espécie de índice técnico para cada produto que reflita o percentual de credito a ser relacionado as exportações. Assim, por exemplo, se 50% das aquisições de determinado produto forem utilizados na industrialização de uma mercadoria exportada, a empresa exportadora pode comprar o produto com a incidência de apenas 50% da alíquota aplicada a operação.
e) Criação de uma espécie de bolsa de negociação de credito pelo estado. Para tanto, define-se mensalmente um valor para transferência de credito fiscal, de acordo com um percentual da receita mensal, autorizando-se a transferência para os contribuintes que concedam um desconto maior para sua apropriação.
f) Emissão em favor das empresas de um titulo baseado nos créditos acumulados de ICMS depois de verificada sua legitimidade, assegurando-se sua securitização, conforme estudo promovido pelo Instituto de Estudos para o Desenvolvimento Industrial (Iedi) (2006) denominado O problema dos créditos de ICMS acumulados pelos exportadores – uma proposta alternativa.
Pela proposta, o estado emitente compromete-se em resgatar o titulo dentro de cinco anos, por exemplo. Nesse período, o titulo pode ser negociado com o BNDES, de acordo com o desconto próprio as demais operações realizadas pelo banco. Em seguida, o BNDES pode usá-lo como uma das formas de pagamento de seus débitos com o Tesouro Nacional. Ao final, fechando o ciclo, o Tesouro Nacional pode cobrar o resgate do titulo ao estado emitente deste no prazo previamente determinado. Tal proposta, criativa e inovadora, precisa superar algumas questões decorrentes da natureza tributaria dos créditos fiscais, alem de poder ter impacto no nível de endividamento dos estados pela assunção desta divida pelo Tesouro Estadual.
g) Uma solução futurística seria a identificação da origem dos créditos para as operações de exportação imunes, atribuindo-se a responsabilidade por esses créditos a cada estado de origem. Assim, o estado exportador faria a devolução, mas teria um direito de credito em relação aos estados de onde provieram mercadorias ou insumos que originaram efetivamente aqueles créditos ou parte deles. O ajuste seria feito via uma câmara de compensação, e cada estado arcaria com o credito correspondente ao imposto que foi arrecadado no seu próprio estado. Isso será possível no futuro, quando todas as empresas intervenientes no processo operarem com nota fiscal eletrônica (NF-e) e escrituração contábil e fiscal certificada (SPED) .
Portanto, observa-se que existem efetivas possibilidades de adoção de medidas que podem minorar, senão resolver, a questão do represamento do credito acumulado, notadamente aqueles relativos as exportações. Todavia, somente um estudo criterioso, por cada um dos entes federativos, quando não por todos conjuntamente, a depender da solução escolhida, inclusive com a participação da União, pode indicar qual alternativa pode ser mais consentânea a garantia da conciliação entre a não cumulatividade do credito e sua repercussão nas finanças estaduais.
2.3 ICMS SOBRE COMERCIO ELETRONICO
Considerando-se o exposto, não ha como escapar da única solução administrativamente recomendável e, sob o ponto de vista jurídico, constitucionalmente viável para a questão: a aprovação de uma emenda a Constituição que altere o sistema tributário nacional para determinar a partilha do ICMS entre os estados de origem e destino nas operações com consumidor final via internet, reconfigurando tais operações e distinguindo- as das operações de aquisição com presença física efetiva do consumidor final.
Destaque-se que mesmo em uma reforma tributaria ampla que passasse a tributação do ICMS para o destino, o problema apontado para essas operações subsistiria, este problema não e só da Federação brasileira. A titulo de informação, menciona-se o que ocorre nos Estados Unidos da America (EUA). La e vedada, por via de uma decisão da Suprema Corte, a tributação nas operações interestaduais. Com o crescimento das vendas pela internet apareceu a dificuldade da tributação local sobre o consumo, via sales tax (imposto de venda ao consumidor, no varejo, unifasico) cobrado pelos estados. Muitos estados norte-americanos instituíram, então, o que poderíamos denominar de “imposto sobre o consumo de bens e serviços” (use tax), de forma que quem consome a mercadoria ou serviço e o contribuinte do imposto (no estado de destino), e o estado preserva sua receita, embora a aquisição tenha sido feita a partir de outro estado. Deve-se lembrar que nos EUA a competência para instituir tributos é concorrente, e os estados tem ampla liberdade para sua instituição, exceto os incidentes sobre o comércio exterior.
Assim, a solução acima deve ser utilizada mesmo no âmbito de uma reforma tributaria mais ampla, que preservasse o ICMS ou seu substituto como tributo estadual sobre o consumo.
3 CONCLUSÃO
Alguns economistas acreditam que a reforma tributaria do ICMS poderá acarretar alguns efeitos indesejados, como pressionar ainda mais a carga tributária do país, segundo Almeida "Se isso acontecer, teremos uma reforma tributária que, no futuro, exigirá mais carga tributária para pagar a dívida contraída com a reforma".
Se por um lado a reforma do ICMS poderá aumentar a carga tributária, por outro poderá acabar com a guerra fiscal entre os estados, a qual vem se arrastando há muito tempo e que está longe de ter um fim. Por isso deve-se colocar na balança e verificar qual será o melhor custo-benefício que uma reforma tributária trará para a economia brasileira.
Todos falam da necessidade de uma reforma tributária ampla no Brasil, entretanto, o Governo brasileiro tem a responsabilidade de não prejudicar a sua receita com as alterações tributárias a realizar. Por isso, há de se pensar em todos os efeitos que uma reforma tributária poderá causar, pois, toda a redução de carga tributária em um setor da economia deverá ser compensado de alguma forma e isso poderá acarretar ainda mais alguns dos setores da economia.
Referências Bibliográficas
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Trabalho Desenvolvido por:
Alexandro Gonçalves de Oliveira – pós-graduando em gestão tributária
Carlos Halaszen – pós-graduando em gestão tributária
Ivanildo Luiz da Silva– pós-graduando em gestão tributária
Jeferson Ferreira do Nascimento – pós-graduando em gestão tributária
Juliana Weck – pós-graduando em gestão tributária
Curso de Especialização em Gestão Tributaria, Puc/PR.
