O texto apresenta uma incursão no campo da auditoria interna destacando a sua importância para as organizações. Nessa discussão apresenta as diversas modalidades de auditoria interna com destaque para as auditorias interna financeira, administrativa e operacional, foco principal da área contábil. Faz também considerações sobre a auditoria da qualidade e ambiental em uma alusão às necessidade das organizações no contexto atual. Na discussão sobre as diversas modalidades e estruturação da auditoria interna, a preocupação maior dos autores foi despertar os leitores para a necessidade de olhar a auditoria interna com uma ótica mais crítica face à sua importância no contexto de geração de informações, com qualidade.
1. Introdução
A auditoria trata-se de uma técnica de revisão que vem sendo utilizada desde os povos da Antigüidade. Na época os proprietários requeriam de terceiros uma verificação sobre os rendimentos obtidos em suas entidades. Apesar de ser uma técnica de revisão, que normalmente é caracterizada como uma Auditoria, naquela época esse procedimento não tenha essa denominação.
Sua origem, nos moldes de revisão técnica ocorre na Inglaterra com a criação o cargo de auditor do Tesouro da Inglaterra. Esse cargo foi criado devido ao fato do grande desenvolvimento comercial que a Inglaterra experimentava naquele momento. Esse desenvolvimento estava alicerçado também no forte comércio de especiarias advindas do oriente o que tornava a marinha mercante da Inglaterra uma das mais bem estruturadas do mundo naquela época.
O desenvolvimento comercial aliado ao fato de a Inglaterra ser o primeiro a cobrar imposto de renda com base nos lucros obtidos pelas empresas, foram fatores decisivos para a criação do primeiro cargo de Auditor.
A Revolução Industrial foi outro ponto de grande relevância no processo evolutivo da Auditoria, visto que provocou o surgimento de empresas de maior porte, com estruturas mais complexas e que passaram a requerer procedimentos de controle mais acurados com vistas à proteção dos ativos e confiabilidade das informações.
Com a mudança do cenário econômico para a América do Norte, e conseqüente surgimento dos grandes conglomerados, tem-se início uma nova fase na auditoria. Diante do porte dessas organizações surgem estudos para que a auditoria pudesse ser desenvolvida por amostragem uma vez que já se tornava impossível revisar a totalidade das operações.
Surge então, a partir do início século XX a auditoria centrada em revisões por amostragem, com seleção da amostra centrada na qualidade do sistema de controle interno. Tem-se também a partir dessa época uma mudança de ótica do trabalho de auditoria que passa de uma postura fiscalizadora para um trabalho de verificação da qualidade das demonstrações em relação aos princípios contábeis. O auditor já não está mais preocupado excessivamente com a procura de fraudes ou erros, mais seu trabalho é no sentido de certificar se as demonstrações foram elaboradas em consonância com os pressupostos básicos de qualidade definidos pelos órgãos de classe.
Neste contexto tem-se o crescimento de uma nova modalidade de auditoria. A auditoria interna cuja finalidade principal era a de analisar os controles internos das organizações com vistas a adequá-los face às normas e procedimentos contábeis em vigor.
2. Conceitos e Objetivos da Auditoria Interna
A auditoria interna funciona como um meio da avaliação da eficácia do sistema de controle interno da empresa, assessorando a administração quanto à veracidade dos registros e transações efetuados na empresa, bem como nas demonstrações contábeis. Devido a esse fato sua adequada estruturação dentro das organizações e de suma importância como suporte à qualidade das informações contábeis.
Conforme Sá (1973, p.17):
Auditoria é a técnica contábil do exame sistemático dos registros patrimoniais, observando-os para verificar se encontram dentro ou fora dos limites do fim aziendal, apresentando conclusões e críticas respectivas, através de pesquisas, interpretações, orientações e pareceres, valendo-se para tanto, de todos os meios necessários.
A auditoria interna
cumpre um papel muito importante na empresa, de maneira a subsidiar a
administração com dados e informações qualitativas tais como:
Adequação e eficácia do controle interno;
Confiabilidade das informações;
Integridade do sistema contábil e de controle interno;
Compatibilidade das operações e programas, com os devido objetivo, planos e
meios de execução estabelecidos.
A pessoa responsável pela auditoria é conhecida como auditor interno, é um
funcionário da empresa, dependendo economicamente dela, porém deve manter,
independência em relação ao trabalho a ser realizado.
De acordo com Almeida (1996, p. 25):
A administração da empresa, com a expansão dos negócios, sentiu a necessidade de dar maior ênfase a norma de procedimentos internos, devido ao fato de que o administrador ou em alguns casos, o proprietário da empresa, não poderia supervisionar pessoalmente todas as suas atividades.
O auditor interno deve
manter sua autonomia profissional no desempenho de suas atividades, agindo de
forma ética nos processos de revisão e avaliação das políticas, procedimentos,
normas, operações e registros. Essa atitude é de fundamental importância para
que o trabalho executado tenha a credibilidade necessária.
2.1. Finalidades da Auditoria Interna
A Auditoria Interna cumpre um papel fundamental na empresa, que é dar garantias
à administração de que as informações geradas pela contabilidade estão em
consonância com os aspectos legais e que os ativos estão devidamente protegidos
e os relatórios representam a síntese das operações da empresa em determinado
período. Nesse caso, sua finalidade pode ser resumida no seguinte:
Integridade das informações e registros;
Verificar a eficácia e eficiência dos controles;
Utilizar métodos para salvaguardar os ativos e comprovação da existência,
entre outros.
Conforme Almeida (1.996, p.25):
(...) o auditor externo passava um período de tempo muito curto na empresa e seu trabalho estava totalmente direcionado para o exame das demonstrações contábeis. Para atender à Administração da empresa seria necessária uma auditoria mais periódica, com maior grau de profundidade e visando também outras áreas não relacionadas com a contabilidade. Portanto, surgiu o auditor interno como uma ramificação da profissão do auditor externo.
O auditor interno deve
ter acesso a todas as áreas e informações da empresa, não limitar-se apenas às
contábeis e financeiras, mas sim, a tudo o que envolve a organização e os
métodos utilizados para proteger seus ativos, verificar a eficiência e eficácia
operacional e do sistema de informação, dar segurança quanto ao funcionamento
das operações internas. Deve estar disposto a informar sobre qualquer
irregularidade na entidade.
Para Attie (1998, p.26):
A auditoria deve-se valer de todos os meios de provas que dispuser a seu alcance para apurar a propriedade dos registros contábeis, mesmo que recorra a provas externas, fora do setor ou da empresa em exame, até que se sinta plenamente satisfeita em suas convicções.
Ou seja, para atingir as
finalidades da auditoria deve-se buscar respaldo necessário para conclusão e
certificação das informações e registros obtidos.
Tomando por base Cook, (1983, p. 4):
(...) os auditores internos cumprem importante função dentro das organizações de negócios, das entidades governamentais ou de outras formas de organização; examinando o sistema interno de informações, eles determinam se o mesmo efetivamente se destina a comunicar as diretrizes da administração, a colher os dados necessários e a informar a administração sobre os resultados das atividades operacionais.
O profissional auditor
interno, tem maior facilidade na aplicação das técnicas de auditoria, devido ao
fato de já conhecer as políticas e diretrizes adotadas pela empresa, para assim,
verificar se estão em conformidade com o que está sendo aplicado.
Em março de 1.995, o Conselho Federal de Contabilidade emitiu a Resolução nº780,
onde definiu as Normas Brasileiras para Auditoria Interna, disposto da seguinte
forma:
Conceituação e disposições gerais: conceitos e objetivos da auditoria interna,
sendo exclusiva a contadores registrados no Conselho Regional de Contabilidade;
Normas de Execução dos Trabalhos: que dispõe sobre o planejamento do trabalho;
e
Normas Relativas ao Relatório do Auditor Interno: estas divididas em -
competência técnico profissional, autonomia profissional, responsabilidade do
auditor interno na execução dos trabalhos, relacionamento com profissionais de
outras áreas e cooperação com auditor independente.
Diante do exposto verifica-se a importância da auditoria interna para as
organizações, especialmente no tocante à proteção aos ativos e garantia de
qualidade das informações constantes das demonstrações contábeis.
3. Tipos de Auditoria Interna
A auditoria interna, segundo Cook (1983), está dividida em Auditoria Financeira,
Operacional, e, Administrativa, podendo ser classificada conforme segue:
Auditoria Interna Financeira: Esta relacionada à área financeira e contábil,
têm por objetivo examinar a adequação dos registros e procedimentos efetuados
pela empresa, a qualidade do controle interno, a aplicação dos Princípios
Fundamentais de Contabilidade e as Normas Brasileiras de Contabilidade.
Para Cook (1983, p. 251):
Enquanto, no passado, os aspectos financeiros de uma auditoria interna predominavam em grande número de empresas, hoje, em muitas delas, a auditoria financeira tornou-se uma mera faceta na auditoria interna, de amplo escopo e bases extensas, Os controles contábeis e financeiros, por si só, continuam tão importantes como sempre foram, para o êxito da administração e operação de uma negócio; porém os auditores internos agora levam em conta, juntamente com estes, outros controles igualmente importantes.
Utiliza-se de avaliações
quanto à fidedignidade e exatidão na publicação das demonstrações contábeis,
adequação e eficácia dos controles, cumprimento das políticas adotadas pela
empresa e exame das aplicações de recursos e suas rentabilidades, ou que
normalmente e avaliado com a realização da auditoria independente.
Auditoria Interna Operacional: têm por objetivo assessorar a administração nas
áreas operacionais que as funções e responsabilidades estão sendo cumpridos,
avaliando cada setor.
De acordo com Cook (1983, p.252):
Auditoria Operacional é o termo amplamente usado para descrever a ingerência da função da auditoria interna em quase todos os aspectos das operações da empresa. A auditoria operacional orienta-se, primordialmente, para o futuro e para melhorias que podem ser traduzidas, enquanto que a auditoria financeira interna, preocupa-se essencialmente, com o que já se passou, a segurança propiciada pelos controles existentes.
A auditoria Operacional
não está diretamente associada à procura de erros ou fraudes, mas sim dar
opiniões sobre o funcionamento das atividades de maneira a reduzir custos,
melhorar as técnicas utilizadas, verificar se os funcionários estão seguindo as
políticas adotadas pela empresa, para alcançar seus objetivos.
Os objetivos devem ser bem traçados, com pensamento da administração para o
futuro, desta maneira, orientar às áreas da empresa para o cumprimento dos
objetivos.
Auditoria Administrativa: em nível de gestão onde as atividades são
desempenhadas com participações em reuniões da diretoria e outros grupos
relacionados a administração. Está relacionada ao planejamento estratégico e
tático, bem como no processo de tomada de decisão e definição das políticas e
diretrizes a serem adotadas. Esta auditoria é feita por auditor independente ou
externo.
Conforme Attie (1986, p. 33):
(...) como a administração necessita fazer-se presente por toda organização, e em cada um dos sistemas que a compõe, determinando que tudo funcione e flua normalmente conforme propusera, a auditoria interna funciona, na realidade, como os olhos da administração.
Além das modalidades de
auditoria interna citadas, tem-se atualmente ainda a auditoria de sistemas, a
auditoria de qualidade, a auditoria ambiental e a auditoria de gestão.
Auditoria de Sistemas: realizada nos sistemas informatizados, ou seja, busca
verificar a adequação, eficácia e eficiência destes sistemas e os respectivos
procedimentos de segurança, no ambiente de tecnologia de informações. A
informatização fez com que os auditores revisassem alguns de seus procedimentos,
auxiliando no processo de planejamento e desenvolvimento.
De acordo com Trevisan (1996, p. 80):
Eis outro grande desafio para o auditor de sistemas: expandir sua atenção além do apoio técnico à auditoria contábil, oferecendo ao cliente algo a mais que o ajude em seus problemas normais. Tornar-se seu parceiro, nas decisões estratégicas, proporcionando-lhe serviços especializados em avaliação de sistemas de forma ampla, nas mais diversas aplicações, apresentando sugestões que o ajudem a se manter atuante em seu negócio.
Auditoria de Qualidade:
em função da globalização dos mercados, passa-se a exigir maior qualidade dos
produtos e serviços. Nesse sentido, a auditoria efetua uma avaliação sobre
determinada área, para avaliar o sistema implantado, opinando sobre o
aperfeiçoamento que poderá ser feito.
Auditoria Ambiental: onde são analisados os possíveis danos que as empresas
podem causar ao meio ambiente, avaliando possíveis prejuízos que a atividade da
empresa poderá acarretar sobre a vida da população e ao meio ambiente. Está
prática é decorrente de países chamados de "Primeiro Mundo", onde são examinados
os impactos ambientais e suas conseqüências sobre a imagem das empresas no
mercado.
De acordo com Trevisan (1996, p.40), "a auditoria ambiental está dividida em
quatro categorias: auditoria completa, de gerência, técnica e de
responsabilidade, com procedimentos adotados já conhecido no Brasil, como as
demais auditorias contábeis".
Auditoria de Gestão: sua função é desempenhada em nível de planejamento e no
processo de tomada de decisão e tem como base a auditoria operacional.
No pensamento de Trevisan (1996, p.44): "A grande contribuição da auditoria de
gestão é fazer ponte entre a alta administração e os níveis operacionais da
empresa, diminuindo o grau de incerteza no gerenciamento das variáveis externas
e internas ao seu negócio".
Como se percebe, a auditoria interna ampliou o seu leque de atuação e no
momento, muitas das modalidades já não são executadas por profissionais da área
contábil, pois face às características do trabalho, esses requerem estudos mais
aprofundados desenvolvidos por profissionais de outras áreas.
O conhecimento das modalidades de auditoria interna é de suma importância para
que possamos perceber a amplitude dessa área de conhecimento e suas
contribuições para a qualidade das informações gerenciais das organizações.
4. A organização da Auditoria Interna
Para a realização da auditoria em áreas específicas da empresa, muitas vezes
torna-se necessário a colaboração de outros profissionais especializados. A
quantidade de pessoas vai depender da extensão do trabalho.
Tomando por base Attie (1986) e Sá (1973), alguns cargos em departamentos de
auditoria interna são:
Chefia de Auditoria: é o responsável por toda atividade de auditoria a ser
realizada, ou seja, o processo de planejamento, coordenação, controle e
administração do departamento de auditoria interna.
Dentre as principais funções do auditor interno estão: definir a política e as
técnicas a serem adotadas nas áreas de atuação; assessoramento à administração
através de relatórios contendo todas atividades desenvolvidas, durante um
período; verificar o sistema de controle interno e recomendar mudanças a fim de
evitar erros e fraudes.
Superintendente: é o responsável pelo desenvolvimento da programação da
auditoria, com o objetivo de avaliar o sistema de controle interno, as políticas
e planos adotados pela empresa.
Supervisor de Auditoria: profissional que tem a finalidade de supervisionar as
atividades relacionadas à Auditoria Interna. Suas funções são de assessorara às
áreas contábil e financeira, e, quando solicitado, avaliar os resultados obtidos
em relação as metas e objetivos traçados e prestar assistência a equipe que está
realizando a auditoria.
Auditor Sênior: é o responsável por acompanhar, executar e revisar os
trabalhos de auditoria, de forma a garantir conformidade em relação ao
desempenho esperado. Dessa forma, deve avaliar o pessoal sob sua
responsabilidade, atualizar os programas de auditoria, coletar informações sobre
o trabalho desenvolvido.
Assistente: está ligado à realização de pequenos trabalhos, avaliando os
controles internos existentes em todas as áreas, examinar valores, bens,
acompanhamento de execuções de contratos, colaborar na montagem dos relatórios.
Auxiliares: são tarefas destinadas a pessoas que estão iniciando na área de
auditoria, conforme Sá (1973, p.29), " Os serviços de menor grau de aptidão
podem ser desempenhados por auxiliares. Tais auxiliares são indispensáveis nas
tarefas de natureza aritmética, levantamentos físicos ou contagens de bens".
5. A Contribuição da Auditoria Interna
A mudança é o objeto da estratégia e o tempo é o referencial da mesma. Uma
tarefa principal dos líderes é antecipar a mudança e os efeitos do tempo sobre a
organização. Com isso, o papel do auditor é proporcionar informação não
evidenciadas aos líderes que procuraram antecipar a mudança. Assim, a
organização precisa de estratégias diferentes em fases diferentes do seu ciclo
de crescimento, pois estratégias que funcionarem bem numa fase, podem não
funcionar bem em outra.
Para Franco e Marra ( 1991, p. 175): "A vantagem da auditoria interna é a
existência, dentro da própria organização, de um departamento que exerce
permanente controle - prévio, concomitante e conseqüente - de todos os atos da
administração".
O papel do auditor interno e o foco da auditoria irão variar com o tempo. Aquilo
que foi importante numa fase poderá ser menos importante em outra, à medida que
a organização se movimenta ao longo do ciclo da mudança.
O processo utilizado pelos auditores e o impacto desse processo irão variar de
acordo com o foco. Tal como a própria organização, a função auditoria precisa
ter a certeza de estar focalizando os objetivos que procura alcançar.
Ao analisar aquilo que o auditor deve examinar para a organização em cada fase
do seu crescimento e do seu desenvolvimento, ocorre a formação de um modelo de
interação do auditor com a organização que é ao mesmo tempo previsão e
diagnóstico.
5.1. Papéis e Expectativas da Auditoria
À medida que a organização cresce e muda, o mesmo acontece com o papel do
auditor. O papel da auditoria é um reflexo das necessidades a expectativas da
organização como um todo para sobreviver e num determinado momento de
desenvolvimento. O auditor deve ser:
Vigilante: estar atento e alertar. Nos primeiros estágios da fase de
normalização, a auditoria tem a função de ajudar a reforçar as novas regras, ou
seja, deve observar a eficácia do controle interno, e alertar a empresa, caso
ocorram falhas no mesmo.
Consultor: a função do auditoria é melhorar e aconselhar. Garantir o
aperfeiçoamento constante dos negócios.
Catalizador: orientar e mobilizar pessoas no quadro da estratégia
estabelecida pela liderança. Quando houver necessidade de introduzir mudanças
importantes na organização, a função auditoria torna-se ao mesmo tempo uma
influência inabalável para que as mesmas ocorram com sucesso, devendo garantira
fidelidade da organização em relação aos seus valores e ao seu propósito ao
longo da transformação. À medida que as necessidades da organização vão mudando
com o tempo, a função da auditoria vai elevando o valor da sua contribuição por
ajustamento do seu papel à satisfação das novas solicitações de uma organização
transformada.
CONCLUSÃO
A auditoria interna que muitas vezes é considerada como algo punitivo para
muitos, tem papel importantíssimo na gestão das organizações, uma vez que, o
objetivo da auditoria não é encontrar erros ou fraudes, e sim, fazer um
monitoramento do controle interno para proporcionar a eficiência do mesmo.
O auditor deve focalizar as áreas a serem analisadas em seu trabalho,
verificando possíveis desvios, omissões ou erros que são riscos que podem tornar
ineficiente o controle interno das organizações. Além disso, deve utilizar
adequadamente os recursos disponíveis da organização, evitando escassez e
desperdícios, dando ênfase aos valores existentes na empresa.
Enfim, à medida que as organizações mudam ao longo do tempo, ocorre a introdução
de novos valores no mercado, juntamente com a explosão da tecnologia, deve-se
ter um conceito diferente de Auditoria: um trabalho de medição e prevenção,
jamais como punição. Envolvendo, basicamente, o estabelecimento de determinadas
ações que procuram solucionar problemas, ou ainda, preveni-los, a fim de evitar
futuros transtornos dentro das organizações.
REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS
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Paulo: Atlas, 1996.
Attie, William. Auditoria Interna. São Paulo: Atlas, 1986.
Attie, William. Auditoria: conceitos e aplicações. 3ª ed. - São Paulo: Atlas,
1998.
Cook, John William. Auditoria: filosofia e técnica. 3ª ed. - São Paulo: Saraiva.
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FRANCO, Hilário;MARRA, Ernesto. Auditoria Contábil. 2ª ed. São Paulo: Atlas,
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Gil, Antônio de Loureiro. Auditoria Operacional e de Gestão: qualidade da
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Hernadez Perez Junior, José. Auditoria das demonstrações contábeis: normas e
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Sá, Antônio Lopes. Auditoria interna. 2ª ed. - São Paulo: Atlas, 1973.
Trevisan Auditores e Consultores. Auditoria: suas áreas de atuação. São Paulo:
Atlas, 1996.
Simone Roberta
Crivelaro
Formação em Ciências Contabeis pela Universidade Estadual de Maringá,
pós-graduação em Auditoria e Perícia Contábil, contadora, prof. na área de
contabilidade e custos.
Sergio Alexandre Gentilin
Formação em Ciências Contabeis pela Universidade Estadual de Maringá,
pós-graduação em Auditoria e Perícia Contábil, contador.
Marlene Santa Rosa
Formação em Ciências Contabeis pela Universidade Estadual de Maringá,
pós-graduação em Auditoria e Perícia Contábil, contadora.
