Abordei o tema denúncia espontânea há pouco mais de três meses e decidi retornar ao assunto por conta das alterações recentes ocorridas na Lei 5.172/66, o nosso Código Tributário Nacional, que, por força das modificações implementadas pela Lei Complementar 236/2026, trouxe importante confirmação com relação ao instituto da denúncia espontânea.
A questão pacificada no CTN a partir de agora vem da confirmação da jurisprudência do STJ, que, ao analisar o tema 385, em sede de recurso repetitivo, definiu a tese que “a sanção premial contida no instituto da denúncia espontânea exclui as penalidades pecuniárias, ou seja, as multas de caráter eminentemente punitivo, nas quais se incluem as multas moratórias, decorrentes da impontualidade do contribuinte”.
Com a nova redação dada ao artigo 138 do CTN, passa a constar, expressamente, que a denúncia espontânea exclui também a multa de mora, como penalidade pecuniária que é.
Outras questões com relação ao instituto da denúncia espontânea continuam causando alguma controvérsia e não foram pacificadas com a publicação da Lei Complementar 236, de 4 de setembro de 2026.
Antes de abordar algumas delas, cabe destacar que a lógica que está por trás da exclusão das multas quando da denúncia espontânea é a economia administrativa gerada. Considerando que os juros são mantidos, o que, em tese, mantém o valor do tributo no tempo, o fisco tem o benefício de não praticar nenhum ato administrativo com relação àquele tributo que é declarado e pago espontaneamente.
Entre eles, cabe destacar o parcelamento do débito apurado e confessado, que, conforme decisão do STJ, não se enquadra nos benefícios da denúncia espontânea.
Outra situação a causar controvérsia é o depósito judicial do montante devido, também com decisão do STJ no sentido de que, embora suspenda a exigibilidade do crédito tributário, não apresenta a eliminação do custo administrativo, uma vez que tal débito continua em discussão e sua extinção somente se dará com a decisão judicial transitada em julgado em favor do sujeito passivo ou a conversão do depósito em renda com o julgamento contra o contribuinte.
O outro motivo que me inspirou a voltar ao assunto foi, de forma indireta, o instituto da compensação tributária.
Em que pese pagamento e compensação serem formas de extinção do crédito tributário, conforme dispõe o artigo 156 do CTN, o entendimento, tanto na esfera administrativa como judiciária, é que a compensação está condicionada a posterior homologação, a uma condição resolutória, não gerando a imediata extinção do débito, o que apenas se dá com o pagamento integral, acrescido de juros moratórios.
Como disse acima, a compensação aparece de forma indireta em uma solução de consulta publicada pela Receita Federal no último dia 25 de setembro. Trata-se da Solução de Consulta COSIT nº 192.
Compartilho em rápidas e minhas palavras a situação descrita pelo consulente: trata-se de um débito que foi originalmente compensado em sua íntegra e que se descobriu declarado a menor. O contribuinte fez a devida retificação da declaração, gerando um débito total maior que o anterior. Questiona ao fisco sobre a aplicação da denúncia espontânea para permitir o recolhimento dessa diferença apenas com juros de mora, sem qualquer multa.
A resposta do fisco, cuja ementa apresento abaixo, acatou o uso do instituto da denúncia nos seguintes termos:
“Aplicam-se os benefícios da denúncia espontânea quando o sujeito passivo declara a menor o valor que seria devido e compensa o débito declarado, e, posteriormente, antes de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, reconhece a existência da infração e retifica a declaração para maior, com o respectivo pagamento integral da diferença devida, acompanhada dos juros de mora.”
