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assunto cooperativa é extremamente delicado porque envolve uma correta interpretação das operações realizadas. Apresentamos a seguir uma matéria que aborta o aspecto tributário das cooperativas.
Cooperativas - Tratamento Tributário
Sumário
1 - Introdução
2 - Resultados Não Tributados
2.1 - Cooperativas de Crédito
2.2 - Cooperativas de Consumo
3 - Ato Cooperativo e Não Cooperativo - Definição
3.1 - Ato Cooperativo
3.2 - Atos Não-Cooperativos
4 - Tributação de Atos Não Cooperativos
5 - Prática Habitual de Atos Não Cooperativos
6 - Segregação das Receitas e Despesas
7 - Custos e Encargos Comuns
7.1 - Exemplo
8 - Despesas Indedutíveis
9 - Resultado de Aplicações Financeiras
10 - Resultados Não-Operacionais
11 - Venda de Bens do Ativo Permanente
12 - Tributação Pelo Lucro Real
12.1 - Escrituração do Lalur
12.2 - Compensação de Prejuízos Fiscais
13 - Opção Pelo Lucro Presumido
14 - Alíquotas do Imposto de Renda
15 - Pagamento do Imposto de Renda
16 - Apropriação da Receita pelos Associados
17 - Retorno ou Sobra
18 - Distribuição de Benefícios às Quotas-Partes
19 - CSLL - Contribuição Social Sobre o Lucro Líqido
20 - PIS/PASEP e COFINS
20.1 - Base de Cálculo
20.1.1 - Exclusões e Deduções da Base de Cálculo
20.1.1.1 - Cooperativas em Geral
20.1.1.2 - Cooperativas de Produção Agropecuária
20.1.1.3 - Cooperativas de Eletrificação Rural
20.1.1.4 - Cooperativas de Crédito
20.1.1.5 - Cooperativas de Transporte Rodoviário de Cargas
20.1.1.6 - Cooperativas de Médicos
20.1.1.7 - Cooperativa de Trabalho
21 - PIS Folha de Pagamento
22 - Suspensão, Não-incidência e Isenção
22.1 - Suspensão
22.2 - Não-Incidência
22.3 - Isenção
23 - Responsabilidade pelo Recolhimento das Contribuições ao PIS e à COFINS de Empresas Associadas
24 - IRRF Sobre Serviços Prestado Por Cooperativa de Trabalho
25 - Opção Pelo SIMPLES Nacional - Impedimento
1 - Introdução
Este trabalho tem por objetivo estudar as Sociedades Cooperativas com base na Lei nº 5.764/1971, que definiu a Política Nacional de Cooperativismo, instituiu o regime jurídico das cooperativas e delimitou a incidência tributária sobre os resultados auferidos pelas cooperativas, observando, ainda as demais normas tributárias que regem a matéria.
2 - Resultados Não Tributados
Não são alcançados pela incidência do Imposto de Renda os lucros derivados de operações praticadas entre as cooperativas e seus associados, entre estes e aquelas, e pelas cooperativas entre si, quando associadas, para a consecução dos objetivos sociais, ou seja, aquelas operações que caracterizam ato cooperativo.
O 1º Conselho de Contribuintes externou entendimento, por meio do Ato Cooperativo nº 103-9.028/89 (DOU de 31.08.1989), no sentido de que o resultado de atos não-cooperativos, tais como os representados por rendas de aluguéis, venda de sucata, receitas financeiras e outras receitas não abrangidas pelo ato cooperado, não se inclui entre aqueles amparados pela não-incidência.
2.1 - Cooperativas de Crédito
As aplicações financeiras, de um modo geral, das cooperativas de crédito rural não são consideradas atos cooperativos de acordo com o entendimento do Superior Tribunal da Justiça (Resp 109-711/RS). Excetuam-se as aplicações financeiras efetuadas junto a outras cooperativas de crédito às quais seja associada, por expressa previsão do art. 79 da Lei nº 5.764/1971.
2.2 - Cooperativas de Consumo
As sociedades cooperativas de consumo, que tenham por objeto a compra e fornecimento de bens aos consumidores, sujeitam-se às mesmas normas de incidência dos impostos e contribuições de competência da União, aplicáveis às demais pessoas jurídicas (art. 69 da Lei nº 9.532/1997).
O termo consumidores, referido no art. 69 da Lei nº 9.532/1997, abrange tanto os não-associados como também os associados das cooperativas de consumo (Ato Declaratório Normativo nº 4/1999).
3 - Ato Cooperativo e Não Cooperativo - Definição
3.1 - Ato Cooperativo
Denominam-se atos cooperativos aqueles praticados entre a cooperativa e seus associados, entre estes e aquelas e pelas cooperativas entre si quando associados, para consecução dos objetivos sociais, nos termos do art. 79 da Lei nº 5.764/1971.
O ato cooperativo não implica operação de mercado, nem contrato de compra e venda de produto ou mercadoria.
Assim, podemos citar como exemplos de atos cooperativos, dentre outros, os seguintes:
I - a entrega de produtos dos associados à cooperativa, para comercialização, bem como o repasse efetuado pela cooperativa a eles, decorrentes dessa comercialização, nas cooperativas de produção agropecuárias;
II - o fornecimento de bens e mercadorias a associados, desde que vinculados à atividade econômica do associado e que sejam objeto da cooperativa nas cooperativas de produção agropecuárias;
III - as operações de beneficiamento, armazenamento e industrialização de produto do associado nas cooperativas de produção agropecuárias;
IV - atos de cessão ou usos de casas, nas cooperativas de habitação;
V - fornecimento de créditos aos associados das cooperativas de crédito.
3.2 - Atos Não-Cooperativos
Os atos não-cooperativos são aqueles que importam em operação com terceiros não-associados. São exemplos, dentre outros, os seguintes (arts. 85, 86, e 88 da Lei no 5.764/1971):
I - a comercialização ou industrialização, pelas cooperativas agropecuárias ou de pesca, de produtos adquiridos de não-associados, agricultores, pecuaristas ou pescadores, para completar lotes destinados ao cumprimento de contratos ou para suprir capacidade ociosa de suas instalações industriais;
II - de fornecimento de bens ou serviços a não-associados, para atender aos objetivos sociais;
III - de participação em sociedades não-cooperativas, públicas ou privadas, para atendimento de objetivos acessórios ou complementares;
IV - as aplicações financeiras;
V - a contratação de bens e serviços de terceiros não-associados.
4 - Tributação de Atos Não Cooperativos
As Sociedades Cooperativas que obedecerem o disposto na legislação pagarão o imposto calculado sobre os resultados positivos das operações e atividades estranhas à sua finalidade, tais como (art. 183 do RIR/1999):
I - de comercialização ou industrialização, pelas cooperativas agropecuárias ou de pesca, de produtos adquiridos de não-associados, agricultores, pecuaristas ou pescadores, para completar lotes destinados ao cumprimento de contratos ou para suprir capacidade ociosa de suas instalações industriais;
II - de fornecimento de bens ou serviços a não-associados, para atender aos objetivos sociais;
III - participação em sociedades não-cooperativas, públicas ou privadas, para atendimento de objetivos acessórios ou complementares.
Os resultados dessas operações são tributáveis pelo Imposto de Renda, sem prejuízo da não-incidência do imposto sobre os resultados das operações que caracterizem ato cooperativo.
5 - Prática Habitual de Atos Não Cooperativos
A Sociedade Cooperativa que praticar, em caráter habitual, atos não-cooperativos, perderá a natureza jurídica de cooperativa, ficando a totalidade dos seus resultados submetida ao regime de tributação aplicável às sociedades civis e comerciais (Parecer Normativo CST nº 38/1980).
6 - Segregação das Receitas e Despesas
As operações efetuadas, relativas aos atos não-cooperativos legalmente permitidos, devem ser escrituradas em separado, sendo seus resultados tributados pelo lucro real, presumido ou arbitrado, se for o caso.
Para tanto, as Sociedades Cooperativas estão obrigadas a destacar em sua escrituração contábil as receitas que não se caracterizem como típicas ou normais a esse tipo societário, assim como os respectivos custos, despesas e encargos, a fim de determinar o lucro real a ser oferecido à tributação (Parecer Normativo CST nº 73/1975):
Se não for mantida essa escrituração, o lucro da cooperativa estará sujeito ao arbitramento por parte do Fisco.
7 - Custos e Encargos Comuns
Para a segregação dos custos indiretos e demais despesas e encargos comuns à atividade própria da cooperativa e às atividades com os não-associados, devem ser adotados os seguintes procedimentos (Parecer Normativo CST nº 73/1975):
a) apurar em separado as receitas próprias das cooperativas e as receitas das operações por elas realizadas com terceiros;
b) computar, também em separado, os custos diretos, e imputando os mesmos às receitas com os quais guardam correlação;
c) apropriar, proporcionalmente aos dois tipos de receita, os custos e encargos indiretos e comuns em ambas as atividades, que sejam de impossível separação.
Para efetuar o rateio proporcional dos custos indiretos, despesas e encargos comuns às duas espécies de receita, pode ser utilizada a seguinte fórmula:
P = CD x RA / RT
Onde:
P = parcela dos custos indiretos, despesas e encargos comuns, proporcional ao valor de cada espécie de receita
CD = total dos custos indiretos, despesas e encargos a ratear
RA = receita de cada atividade
RT = receita total
7.1 - Exemplo
Receitas decorrentes de atos cooperativos
R$ 60.000,00
Receitas decorrentes de operações
com não-associados
R$ 40.000,00
Total das receitas
R$ 100.000,00
Custos diretos relativos às receitas
decorrentes de atos cooperativos
R$ 20.000,00
Custos diretos relativos às receitas
decorrentes de operações com não-associados
R$ 15.000,00
Custos indiretos, despesas e encargos comuns
R$ 10.000,00
I - Apuração proporcional dos custos indiretos, despesas e encargos comuns:
a) Parcela proporcional às receitas de atos cooperativos:
R$ 10.000,00 x R$ 60.000,00/R$ 100.000,00 =
R$ 6.000,00
b) Parcela proporcional às receitas de operações com não-associados:
R$ 10.000,00 x R$ 40.000,00/R$ 100.000,00 =
R$ 4.000,00
II - Apuração do resultado operacional relativo aos atos cooperativos:
Receita de atos cooperativos
R$ 60.000,00
(-) custos diretos correspondentes
R$ 20.000,00
(-) rateio dos custos indiretos
R$ 6.000,00
(=) lucro operacional relativo aos atos cooperativos
R$ 34.000,00
III - Apuração do resultado operacional relativo às operações com não-associados:
Receita das operações com não-associados
R$ 40.000,00
(-) custos diretos correspondentes
R$ 15.000,00
(-) rateio dos custos indiretos
R$ 4.000,00
(=) lucro operacional relativo às operações
com não-associados
R$ 21.000,00
8 - Despesas Indedutíveis
As Sociedades Cooperativas que exerçam atividades com resultados tributáveis devem oferecer à tributação uma parcela, apurada proporcionalmente, do valor dos custos, despesas, encargos, perdas, provisões, participações e quaisquer outros valores deduzidos na apuração do resultado tributável que não sejam dedutíveis na determinação do lucro real das pessoas jurídicas em geral (Parecer Normativo CST nº 49/1987).
Assim sendo, se os valores indedutíveis mencionados forem comuns às duas espécies de operações praticadas pela cooperativa (atos cooperativos e atos não-cooperativos), uma parcela deles, proporcional ao valor das receitas tributáveis (decorrentes de atos não-cooperativos), deverá ser adicionada ao lucro a ser oferecido à tributação.
Exemplo:
Receita total R$ 100.000,00
Receita proveniente de atos não- cooperativos R$ 70.000,00
Parcela indedutível de custos indiretos R$ 10.000,00
Parcela indedutível relativa a atos não-cooperativos = R$ 10.000,00 x R$ 70.000,00/R$ 100.000,00 = R$ 7.000,00
Ressalte-se que no caso de custo, despesa ou encargo indedutível que esteja identificado com operações cujo resultado seja tributável (por exemplo, provisões indedutíveis relacionadas com atos não-cooperativos), deduzidos no resultado do exercício, será inteiramente indedutível na determinação do lucro real (Parecer Normativo CST nº 114/1975).
Por outro lado, no caso de custo, despesa ou encargo que esteja identificado com a prática de atos cooperativos, deduzidos no resultado dessas operações, não há que se falar em adição desses valores para determinação do resultado tributável, ainda que tais valores não sejam dedutíveis perante a legislação do Imposto de Renda.
Com referência ao que determinou o Parecer Normativo, as Sociedades Cooperativas não precisam efetuar adições de despesas, encargos, provisões e outros valores não-dedutíveis, desde que tais valores não tenham sido deduzidos na determinação do lucro real das operações tributáveis.
9 - Resultado de Aplicações Financeiras
O Parecer Normativo CST nº 4/1986 definiu que o resultado das aplicações, em qualquer de suas modalidades, efetuadas pelas Sociedades Cooperativas, inclusive as de crédito e as que mantenham seção de crédito, não está abrangido pela não-incidência de que gozam tais sociedades.
Nesse sentido, a 1ª Seção do Superior Tribunal de Justiça aprovou, por unanimidade, a edição da Súmula no 262 (aprovada em 25.04.2002): "Incide o Imposto de Renda sobre o resultado das aplicações financeiras realizadas pelas cooperativas".
Assim sendo, as aplicações financeiras de renda fixa ou variável, efetuadas pelas cooperativas, estão sujeitas à tributação pelo Imposto de Renda, ou seja, os rendimentos e ganhos líquidos auferidos devem compor o lucro real e submeter-se à tributação pelas normas comuns previstas para as pessoas jurídicas, compensando-se o Imposto Retido na Fonte ou pago separadamente.
10 - Resultados Não-Operacionais
De acordo com o Parecer Normativo CST nº 155/1973, os resultados de quaisquer operações alheias ao objetivo social da cooperativa são tributáveis, enquadrando-se como tais, por exemplo, os aluguéis recebidos pela locação de bens.
11 - Venda de Bens do Ativo Permanente
O lucro decorrente da alienação de imóvel do Ativo Permanente da cooperativa, por se identificar em ato não-cooperativo, não está abrangido pela não-incidência do Imposto de Renda previsto para os atos cooperativos.
Vale observar que no Acórdão nº 103-12.271/92 do 1º Conselho de Contribuintes, foi decidido que os ganhos de capital na alienação de bens do ativo imobilizado são tributáveis na proporção existente entre as receitas tributáveis provenientes de atos não-cooperativos e as receitas totais do período-base.
No caso de bens pertencentes ao Ativo Permanente, utilizados em operações praticadas com cooperados e não-cooperados, os resultados devem ser rateados entre essas atividades, proporcionalmente às receitas derivadas das mesmas operações (Ac. nº 101-92.912/99 no DOU de 02.06.2000).
12 - Tributação Pelo Lucro Real
12.1 - Escrituração do Lalur
O lucro tributável decorrente das operações com não-cooperados deve ser apurado no Livro de Apuração do Lucro Real (Lalur), com observância das normas pertinentes à escrituração desse livro.
O resultado das operações que caracterizam ato cooperativo, quando positivo, constitui exclusão do lucro líquido para determinação do lucro real.
12.2 - Compensação de Prejuízos Fiscais
O prejuízo fiscal apurado pela cooperativa em virtude de operações com não-associados poderá ser compensado com os resultados positivos apurados em operações da mesma natureza, de acordo com os critérios aplicáveis às demais pessoas jurídicas tributadas pelo lucro real, inclusive no tocante ao limite máximo, para a compensação de prejuízos fiscais, de 30% (trinta por cento) do lucro líquido ajustado pelas adições e exclusões previstas na legislação do Imposto de Renda.
O 1º Conselho de Contribuintes decidiu, no Acórdão nº 101-74.628/83, que na apuração do prejuízo compensável das Sociedades Cooperativas devem ser levados em conta exclusivamente os resultados provenientes de atos não- cooperativos, tendo em vista que os demais atos cooperativos típicos não estão sujeitos à incidência do Imposto de Renda.
13 - Opção Pelo Lucro Presumido
Embora não haja previsão legal expressa, entendemos que com exceção das cooperativas de crédito que ficam obrigadas à tributação com base no lucro real, as demais cooperativas que realizarem operações com não- cooperados poderão optar pela tributação com base no lucro presumido, desde que observadas as demais condições previstas na legislação pertinente.
14 - Alíquotas do Imposto de Renda
O lucro real ou presumido apurado pelas Sociedades Cooperativas sujeita-se à incidência do Imposto de Renda de acordo com as alíquotas comuns aplicáveis às demais pessoas jurídicas, ou seja, à alíquota normal de 15% (quinze por cento), mais o adicional de 10% (dez por cento) sobre a parcela do lucro real que exceder ao limite de R$ 60.000,00 (sessenta mil reais), no caso de apuração trimestral ou R$ 20.000,00 (vinte mil reais), no caso de apuração mensal com base no cálculo estimado.
15 - Pagamento do Imposto de Renda
As Sociedades Cooperativas ficam sujeitas ao pagamento do imposto devido, nos moldes e prazos previstos para as pessoas jurídicas na Lei nº 9.430/1996.
16 - Apropriação da Receita pelos Associados
De acordo com o Parecer Normativo CST nº 77/1976, a entrega da produção do associado à sua cooperativa é um ato cooperativo que caracteriza simples outorga de poderes, o que não implica operação de mercado nem contrato de compra e venda de produto ou mercadoria.
Desta forma, a receita de vendas feitas por intermédio de cooperativas deve ser registrada pelo associado com base na Nota Fiscal de saída das mercadorias ou produtos da cooperativa, ou seja, só depois de efetuada a venda, pela cooperativa, cabe ao associado registrar a respectiva receita, conforme concluiu o Parecer Normativo CST nº 66/1986.
17 - Retorno ou Sobra
Na linguagem cooperativa, o termo "sobras líquidas" designa os próprios lucros líquidos, ou lucros apurados em balanço, que devem ser distribuídos sob a rubrica de retorno ou como bonificação aos associados, não em razão das cotas-parte de capital, mas em conseqüência das operações ou negócios por eles realizados na cooperativa.
As sobras líquidas da destinação para constituição dos Fundos previstos no art. 28 da Lei nº 5.764/1971 somente serão computadas na receita bruta da atividade rural do cooperado quando a este creditada, distribuídas ou capitalizadas pela Sociedade Cooperativa de produção agropecuária (§ 1º do art. 1º da Lei nº 10.676/2003).
18 - Distribuição de Benefícios às Quotas-Partes
É vedado às cooperativas distribuírem qualquer espécie de benefício às quotas-partes do capital ou estabelecer outras vantagens ou privilégios, financeiros ou não, em favor de quaisquer associados ou terceiros, excetuando-se os juros até o máximo de 12% (doze por cento) ao ano atribuídos ao capital integralizado, sob pena de tributação integral de seus resultados (art. 182, § 1º, do RIR/1999).
19 - CSLL - Contribuição Social Sobre o Lucro Líqido
Tratamento até 01.01.2005
A Seguridade Social deverá ser financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos do artigo 195 da Constituição Federal, mediante recursos provenientes da União, dos Estados, do Distrito Federal, dos Municípios e de contribuições sociais.
O art. 4o da Lei no 7.689, de 1988, estabelece que "são contribuintes as pessoas jurídicas domiciliadas no país e as que lhes são equiparadas pela legislação tributária".
Os arts. 6º e 7º da Intrução Normativa SRF nº 390/04 determinam o seguinte:
Das sociedades cooperativas
Art. 6º As sociedades cooperativas calcularão a CSLL sobre o resultado do período de apuração, decorrente de operações com cooperados ou com não-cooperados.
Das sociedades cooperativas de consumo
Art. 7º As sociedades cooperativas de consumo, que tenham por objeto a compra e o fornecimento de bens aos consumidores, sujeitam-se às mesmas normas de incidência da CSLL aplicáveis às demais pessoas jurídicas.
Assim, a Contribuição Social sobre o Lucro é devida por todas as Sociedades Cooperativas e incide sobre todos os seus resultados, sejam eles relativos às operações com associados ou não (art. 10 da Lei nº 8.212/1991, art. 4º da Lei nº 7.689/1988 e Instrução Normativa SRF nº 198/1988).
Ressalte-se, porém, que a Câmara Superior de Recursos Fiscais decidiu que o resultado positivo obtido pelas Sociedades Cooperativas nas operações realizadas com seus associados, os chamados atos cooperativos, não integra a base de cálculo da Contribuição Social (Acórdão CSRF/01-1.751 - DOU de 13.09.1996), seguem nesse sentido diversar decisões do Conselho de Contribuintes, no entanto a Fiscalização da Receita Federal, continua lavrando autos de infração e notificações fiscais para exigir a CSLL sobre a totalidade do resultado das sociedades cooperativas.
Tratamento a partir de 01.01.2005
Conforme o art. 39 da Lei nº 10.865/04, as sociedades cooperativas que obedecerem ao disposto na legislação específica, relativamente aos atos cooperativos, ficam isentas da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL.
Este critério não se aplica às sociedades cooperativas de consumo de que trata o art. 69 da Lei no 9.532, de 10 de dezembro de 1997.
Conforme o art. 48 da mesma lei a vigência da norma é aplicável a partir de 01.01.2005.
20 - PIS/PASEP e COFINS
As Sociedades Cooperativas em geral ficam sujeitas às contribuições ao PIS/Pasep/Cofins na modalidade faturamento, conforme a IN SRF 635/06.
As sociedades cooperativas, inclusive as de consumo, exceto as de produção agorpecuária, estão no regime cumulativo de PIS e COFINS ( art. 10, VI, da Lei nº 10.833/2003, na redação dada pelo art. 21 ea Lei nº 10.865/2004). As cooperativas de produção agropecuária, tributadas pelo lucro real, estão no regime não-cumulativo.
O art. 18 da Lei nº 10.684/03, elevou de 3% para 4% a alíquota de COFINS devida pelas pessoas jurídicas referidas nos §§ 6º e 8º do art. 3º da Lei nº 9.718/98, acrescido pela MP nº 2.158-35, de 2001, ou seja, instituições financeiras e equiparadas de que trata o art. 22, § 1º, da Lei nº 8.212/91. Na relação elencada estão as cooperativas de crédito.
20.1 - Base de Cálculo
A base de cálculo da Contribuição para PIS/Pasep e da Cofins é o faturamento, que corresponde à receita bruta, assim entendida a totalidade das receitas auferidas pelas sociedades cooperativas, independentemente da atividade por elas exercidas e da classificação contábil adotada para a escrituração das receitas.
20.1.1 - Exclusões e Deduções da Base de Cálculo
20.1.1.1 - Cooperativas em Geral
A base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, apurada pelas sociedades cooperativas, pode ser ajustada pela exclusão:
I - das vendas canceladas;
II - dos descontos incondicionais concedidos;
III - do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI);
IV - do Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre a Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicações (ICMS), quando cobrado do vendedor dos bens ou prestador de serviços na condição de substituto tributário;
V - das reversões de provisões operacionais e recuperações de créditos baixados como perda, que não representem ingressos de novas receitas;
VI - das receitas decorrentes da venda de bens do ativo permanente; e
VII - dos resultados positivos da avaliação de investimentos pelo valor do patrimônio líquido e dos lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo de aquisição, que tenham sido computados como receita, inclusive os derivados de empreendimento objeto de Sociedade em Conta de Participação (SCP).
Obs.: As sociedades cooperativas em geral, além do disposto neste item, podem deduzir da base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins o valor das sobras apuradas na Demonstração do Resultado do Exercício, destinadas à constituição do Fundo de Reserva e do Fundo de Assistência Técnica, Educacional e Social (Fates), previstos no art. 28 da Lei nº 5.764, de 1971.
É vedado deduzir da base de cálculo das contribuições os valores destinados à formação de outros fundos, inclusive rotativos, ainda que com fins específicos e independentemente do objeto da sociedade cooperativa.
As sociedades cooperativas de consumo, que tenham por objeto a compra e fornecimento de bens aos consumidores, podem efetuar somente as exclusões gerais deste item, não se lhes aplicando a dedução das sobras líquidas.
20.1.1.2 - Cooperativas de Produção Agropecuária
A base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, apurada pelas sociedades cooperativas de produção agropecuária, pode ser ajustada, além do disposto no item 20.1.1.1, pela:
I - exclusão do valor repassado ao associado, decorrente da comercialização, no mercado interno, de produtos por ele entregues à cooperativa;
II - exclusão das receitas de venda de bens e mercadorias ao associado;
III - exclusão das receitas decorrentes da prestação, ao associado, de serviços especializados aplicáveis na atividade rural, relativos a assistência técnica, extensão rural, formação profissional e assemelhadas;
IV - exclusão das receitas decorrentes do beneficiamento, armazenamento e industrialização de produto do associado;
V - dedução dos custos agregados ao produto agropecuário dos associados, quando da sua comercialização;
VI - exclusão das receitas financeiras decorrentes de repasse de empréstimos rurais contraídos junto a instituições financeiras, até o limite dos encargos a estas devidos, na hipótese de apuração das contribuições no regime cumulativo; e
VII - dedução das sobras líquidas apuradas na Demonstração do Resultado do Exercício, antes da destinação para a constituição do Fundo de Reserva e do Fundo de Assistência Técnica, Educacional e Social (Fates), previstos no art. 28 da Lei nº 5.764, de 1971.
Para os fins do disposto no item I:
I - na comercialização de produtos agropecuários realizados a prazo, assim como aqueles produtos ainda não adquiridos do associado, a cooperativa poderá excluir da receita bruta mensal o valor correspondente ao repasse a ser efetuado ao associado; e,
II - os adiantamentos efetuados aos associados, relativos à produção entregue, somente poderão ser excluídos quando da comercialização dos referidos produtos.
Para os fins do disposto no item II , a exclusão alcançará somente as receitas decorrentes da venda de bens e mercadorias vinculadas diretamente à atividade econômica desenvolvida pelo associado e que seja objeto da cooperativa, e serão contabilizadas destacadamente pela cooperativa, sujeitas à comprovação mediante documentação hábil e idônea, com a identificação do associado, do valor da operação, da espécie e quantidade dos bens ou mercadorias vendidos.
As exclusões previstas nos itens II a IV:
I - ocorrerão no mês da emissão da nota fiscal correspondente a venda de bens e mercadorias e/ou prestação de serviços pela cooperativa; e
II - terão as operações que as originaram contabilizadas destacadamente, sujeitas à comprovação mediante documentação hábil e idônea, com a identificação do associado, do valor, da espécie e quantidade dos bens, mercadorias ou serviços vendidos.
O disposto no item VII aplica-se aos fatos geradores ocorridos a partir de 1º de novembro de 1999.
As sobras líquidas, apuradas após a destinação para constituição dos fundos a que se refere o item VII , somente serão computadas na receita bruta da atividade rural do cooperado quando a ele creditadas, distribuídas ou capitalizadas.
Atenção: A sociedade cooperativa de produção agropecuária, nos meses em que fizer uso de qualquer das exclusões ou deduções de que tratam os itens I a VII , deverá, também, efetuar o pagamento da Contribuição para o PIS/Pasep incidente sobre a folha de salários.
A entrega de produção à cooperativa, para fins de beneficiamento, armazenamento, industrialização ou comercialização, não configura receita do associado.
Considera-se custo agregado ao produto agropecuário, a que se refere o item V, os dispêndios pagos ou incorridos com matéria-prima, mão-de-obra, encargos sociais, locação, manutenção, depreciação e demais bens aplicados na produção, beneficiamento ou acondicionamento e os decorrentes de operações de parcerias e integração entre a cooperativa e o associado, bem assim os de comercialização ou armazenamento do produto entregue pelo cooperado.
A dedução de que trata o tem VII poderá ser efetivada a partir do mês de sua formação, devendo o excesso ser aproveitado nos meses subseqüentes.
20.1.1.3 - Cooperativas de Eletrificação Rural
A base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, apurada pelas sociedades cooperativas de eletrificação rural, pode ser ajustada, além do disposto no item 20.1.1.1, pela:
I - dedução dos custos dos serviços prestados aos associados, observado que quando o custo dos serviços prestados for repassado a prazo, a cooperativa poderá deduzir da receita bruta mensal o valor correspondente ao pagamento a ser efetuado pelo associado, em cada período de apuração;
II - exclusão da receita referente aos bens vendidos aos associados, vinculados às atividades destes;
III - dedução das sobras líquidas apuradas na Demonstração do Resultado do Exercício, antes da destinação para a constituição do Fundo de Reserva e do Fundo de Assistência Técnica, Educacional e Social (Fates), previstos no art. 28 da Lei nº 5.764, de 1971.
Os custos dos serviços prestados pela cooperativa de eletrificação rural, referidos no item I, abrangem os gastos de geração, transmissão, manutenção, distribuição e comercialização de energia elétrica, quando repassados aos associados.
A sociedade cooperativa de eletrificação rural, nos meses em que fizer uso de qualquer das exclusões ou deduções previstas nos itens I a III, deverá, também, efetuar o pagamento da Contribuição para o PIS/Pasep incidente sobre a folha de salários.
A dedução e a exclusão previstas, respectivamente, nos itens I e II:
I - ocorrerão no mês da emissão da nota fiscal correspondente a venda de bens e e/ou prestação de serviços pela cooperativa; e
II - terão as operações que as originaram contabilizadas destacadamente, sujeitas à comprovação mediante documentação hábil e idônea, com a identificação do associado, do valor, da espécie e quantidade dos bens, ou serviços vendidos.
As disposições dos itens I a III aplicam-se aos fatos geradores ocorridos a partir de 1º de novembro de 1999.
As sobras líquidas, apuradas após a destinação para constituição dos fundos a que se refere o item III, somente serão computadas na receita bruta do cooperado pessoa jurídica, para fins de incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, quando a ele creditadas, distribuídas ou capitalizadas.
A dedução de que trata o item III poderá ser efetivada a partir do mês de sua formação, devendo o excesso ser aproveitado nos meses subseqüentes.
Considera-se sociedade cooperativa de eletrificação rural aquela que realiza a transmissão, manutenção, distribuição e comercialização de energia elétrica de produção própria ou adquirida de concessionárias, com o objetivo de atender à demanda de seus associados, pessoas físicas ou jurídicas.
As sociedades cooperativas de eletrificação rural que realizarem cumulativamente atividades idênticas às cooperativas de produção agropecuária e de consumo, objetivando atender aos interesses de seus associados, deverão contabilizar as operações delas decorrentes separadamente, a fim de permitir, na apuração da base de cálculo, a utilização das deduções e exclusões específicas, e aproveitamento dos créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins correspondentes à incidência não-cumulativa.
20.1.1.4 - Cooperativas de Crédito
A base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, apurada pelas sociedades cooperativas de crédito, pode ser ajustada, além do disposto no item 20.1.1.1, pela:
I - dedução das despesas incorridas nas operações de intermediação financeira;
II - dedução dos encargos com obrigações por refinanciamentos, empréstimos e repasses de recursos de órgãos e instituições oficiais ou de direito privado;
III - dedução das perdas com títulos de renda fixa e variável, exceto com ações;
IV - dedução das perdas com ativos financeiros e mercadorias em operações de hedge;
V - exclusão dos ingressos decorrentes de ato cooperativo; e
VI - dedução das sobras líquidas apuradas na Demonstração do Resultado do Exercício, antes da destinação para a constituição do Fundo de Reserva e do Fundo de Assistência Técnica, Educacional e Social (Fates), previstos no art. 28 da Lei nº 5.764, de 1971.
A vedação do reconhecimento de perdas de que trata o item III aplica-se às operações com ações realizadas nos mercados à vista e de derivativos (futuro, opção, termo, swap e outros) que não sejam de hedge.
As disposições dos itens V e VI aplicam-se aos fatos geradores ocorridos a partir de 1º de janeiro de 2005.
As sobras líquidas, apuradas após a destinação para constituição dos fundos a que se refere o item VI, somente serão computadas na receita bruta do cooperado pessoa jurídica, para fins de incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, quando a ele creditadas, distribuídas ou capitalizadas.
A sociedade cooperativa de crédito, nos meses em que fizer uso de qualquer das exclusões ou deduções previstas nos itnes I a VI deverá, também, efetuar o pagamento da Contribuição para o PIS/Pasep incidente sobre a folha de salários.
A dedução de que trata o item VI poderá ser efetivada a partir do mês de sua formação, devendo o excesso ser aproveitado nos meses subseqüentes.
Para efeito do item V entende-se como ato cooperativo:
I - receitas de juros e encargos recebidas diretamente dos associados;
II - receitas da prestação de serviços realizados aos associados e recebidas diretamente dos mesmos;
III - receitas financeiras recebidas de aplicações efetuadas em confederação, federação e cooperativa singular de que seja associada;
IV - valores arrecadados com a venda de bens móveis e imóveis recebidos de associados para pagamento de empréstimo contraído junto à cooperativa, até o valor do montante do principal e encargos da dívida; e
V - valores recebidos de órgãos públicos ou de seguradoras para a liquidação parcial ou total de empréstimos contraídos por associados, em decorrência de perda de produção agropecuária, no caso de cooperativas de crédito rural.
20.1.1.5 - Cooperativas de Transporte Rodoviário de Cargas
A base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, apurada pelas sociedades cooperativas de transporte rodoviário de cargas, pode ser ajustada, além do disposto no item 20.1.1.1, pela:
I - exclusão dos ingressos decorrentes de ato cooperativo;
II - exclusão das receitas de venda de bens a associados, vinculados às atividades destes;
III - exclusão das receitas decorrentes da prestação, aos associados, de serviços especializados aplicáveis na atividade de transporte rodoviário de cargas, relativos a assistência técnica, formação profissional e assemelhadas;
IV - exclusão das receitas financeiras decorrentes de repasse de empréstimos contraídos junto a instituições financeiras, para a aquisição de bens vinculados à atividade de transporte rodoviário de cargas, até o limite dos encargos devidos às instituições financeiras; e
V - dedução das sobras líquidas apuradas na Demonstração do Resultado do Exercício, antes da destinação para a constituição do Fundo de Reserva e do Fundo de Assistência Técnica, Educacional e Social (Fates), previstos no art. 28 da Lei nº 5.764, de 1971.
A sociedade cooperativa de transporte rodoviário de cargas, nos meses em que fizer uso de qualquer das exclusões ou deduções previstas nos itens I a V, deverá, também, efetuar o pagamento da Contribuição para o PIS/Pasep incidente sobre a folha de salários.
Para efeito do inciso item I, entende-se como ingresso decorrente de ato cooperativo a parcela da receita repassada ao associado, quando decorrente de serviços de transporte rodoviário de cargas por este prestado à cooperativa.
As disposições dos itens I a V aplicam-se aos fatos geradores ocorridos a partir de 1º de dezembro de 2005.
20.1.1.6 - Cooperativas de Médicos
A base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, apurada pelas sociedades cooperativas de médicos que operem plano de assistência à saúde, pode ser ajustada, além do disposto no item 20.1.1.1, inclusive o valor das sobras apuradas na Demonstração do Resultado do Exercício, destinadas à constituição do Fundo de Reserva e do Fundo de Assistência Técnica, Educacional e Social (Fates) e também pela:
I - exclusão dos valores glosados em faturas emitidas contra planos de saúde;
II - dedução dos valores das co-responsabilidades cedidas;
III - dedução das contraprestações pecuniárias destinadas à constituição de provisões técnicas; e
IV - dedução do valor referente às indenizações correspondentes aos eventos ocorridos, efetivamente pago, deduzido das importâncias recebidas a título de transferência de responsabilidades.
As glosas dos valores, de que trata o item I devem ser decorrentes de auditoria médica dos convênios e planos de saúde nas faturas, em razão da prestação de serviços e de fornecimento de materiais aos seus conveniados.
As disposições dos itens II a IV aplicam-se aos fatos geradores ocorridos a partir de 1º de dezembro de 2001.
20.1.1.7 - Cooperativa de Trabalho
Observamos que na apuração da base de cálculo das cooperativas de trabalho, somente serão admitidas as deduções previstas no item 20.1.1.1.
Desta forma, essas cooperativas ficam sujeitas ao pagamento das contribuições ao PIS e à Cofins, podendo excluir da base de cálculo os valores previstos na legislação aplicável às demais pessoas jurídicas.
21 - PIS Folha de Pagamento
São contribuintes, do PIS na modalidade folha de pagamento:
I - a Organização das Cooperativas Brasileiras (OCB);
II - as Organizações Estaduais de Cooperativas previstas no art. 105 e seu § 1º da Lei nº 5.764, de 1971;
III - a sociedade cooperativa de produção agropecuária que fizer uso das deduções e exclusões da base de cálculo de que tratam os sub-itens I a VII do item 20.1.1.2;
IV - a sociedade cooperativa de eletrificação rural que fizer uso das exclusões da base de cálculo de que tratam os sub-itens I a III do item 20.1.1.3;
V - a sociedade cooperativa de crédito que fizer uso das exclusões da base de cálculo de que tratam os sub-itens I a VI do item 20.1.1.4; e
VI - a sociedade cooperativa de transporte rodoviário de cargas que fizer uso das exclusões da base de cálculo de que tratam os sub-itens I a V do item 20.1.1.5.
As Sociedades Cooperativas, citadas, contribuirão cumulativamente, para o PIS/Pasep incidente sobre a folha de salários à alíquota de 1% (um por cento) sobre a folha de pagamento mensal e o PIS Faturamento.
22 - Suspensão, Não-incidência e Isenção
22.1 - Suspensão
A incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins fica suspensa em relação às receitas auferidas por sociedade cooperativa de produção agropecuária decorrentes da venda de:
I - produtos in natura de origem vegetal, quando a cooperativa exercer cumulativamente as atividades de limpar, padronizar, armazenar e comercializar esses produtos;
II - leite in natura a granel, quando a cooperativa a exercer cumulativamente as atividades de transporte e resfriamento do produto;
III - produtos agropecuários que gerem crédito presumido.
A suspensão não se aplica às vendas de produtos classificados no código 09.01 da Tipi, realizadas pelas sociedades cooperativas de produção agropecuárias que exerçam cumulativamente as atividades de padronizar, beneficiar, preparar e misturar tipos de café para definição de aroma e sabor (blend) ou separar por densidade dos grãos, com redução dos tipos determinados pela classificação oficial.
A pessoa jurídica adquirente dos produtos deverá comprovar a adoção do regime de tributação pelo lucro real trimestral ou anual, no trimestre ou no ano-calendário em que se efetivar a venda, mediante apresentação, perante a sociedade cooperativa, de declaração firmada pelo sócio, acionista ou representante legal daquela pessoa jurídica.
A hipótese de suspensão prevista no caput somente ocorrerá quando a venda dos produtos in natura de origem vegetal for decorrente da exploração da atividade agropecuária pelas pessoas jurídicas ou dos associados da sociedade cooperativa, nos termos do art. 2º da Lei nº 8.023, 12 de abril de 1990.
Os custos, despesas e encargos vinculados às receitas das vendas efetuadas com a suspensão não geram direito ao desconto de créditos por parte da cooperativa de produção.
A aquisição de produtos com suspensão gera créditos presumidos para a pessoa jurídica adquirente, conforme disposto no art. 26 da IN SRF 635/06.
A suspensão alcança somente as vendas efetuadas à pessoa jurídica agroindustrial que apure o imposto de renda com base no lucro real ou à sociedade cooperativa que exerça a atividade agroindustrial.
22.2 - Não-Incidência
As contribuições não incidem sobre as receitas decorrentes das operações de:
I - exportação de mercadorias para o exterior;
II - prestação de serviços para pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior, cujo pagamento represente ingresso de divisa;
III - vendas a empresa comercial exportadora com o fim específico de exportação; e
IV - vendas de materiais e equipamentos, bem assim da prestação de serviços decorrentes dessas operações, efetuadas diretamente a Itaipu Binacional.
22.3 - Isenção
São isentas da Contribuição para PIS/Pasep e da Cofins as receitas decorrentes:
I - de fornecimento de mercadorias ou serviços para uso ou consumo de bordo em embarcações e aeronaves em tráfego internacional, quando o pagamento for efetuado em moeda conversível;
A partir de 10 de dezembro de 2002, este critétio não se aplica à hipótese de fornecimento de querosene de aviação.
II - do transporte internacional de cargas ou passageiros;
III - de vendas realizadas pela cooperativa de produção agropecuária às empresas comerciais exportadoras nos termos do Decreto lei nº 1.248, de 29 de novembro de 1972, e alterações posteriores, desde que destinadas aos fim específico de exportação para o exterior;
IV - de vendas, com fim específico de exportação para o exterior, a empresas exportadoras registradas na Secretaria de Comércio Exterior do Ministério do Desenvolvimento, Indústria e Comércio Exterior.
Consideram-se adquiridos com o fim específico de exportação os produtos remetidos diretamente pela cooperativa de produção agropecuária para embarque de exportação ou para recinto alfandegados, por conta e ordem de empresa comercial exportadora.
As isenções previstas neste artigo não alcançam as receitas de vendas efetuadas a estabelecimento industrial, para industrialização de produtos destinados à exportação, ao amparo do art. 3º da Lei nº 8.402, de 8 de janeiro de 1992.
23 - Responsabilidade pelo Recolhimento das Contribuições ao PIS e à COFINS de Empresas Associadas
As sociedades cooperativas, na hipótese de realizarem vendas de produtos entregues para comercialização por suas associadas pessoas jurídicas, são responsáveis pelo recolhimento das contribuições sociais por estas devidas em relação as receitas decorrentes das vendas desses produtos, nos termos do art. 66 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996.
Este critério aplica-se também na hipótese das cooperativas entregarem a produção de suas associadas, para revenda, à central de cooperativas.
A Contribuição para o PIS/Pasep e a Cofins devidas pelas sociedades cooperativas nos termos do art. 66 da Lei nº 9.430, de 1996, devem ser apuradas conforme a mesma sistemática cumulativa ou não-cumulativa, e de acordo com as disposições legais aplicáveis a que estariam sujeitas às respectivas operações de comercialização se fossem praticadas diretamente por suas associadas.
O valor das contribuições sociais pago pelas cooperativas mencionadas deve ser por elas informado, individualizadamente, às suas associadas, juntamente com o montante do faturamento atribuído a cada uma delas pela venda em comum dos produtos entregues, com vistas a atender os procedimentos contábeis exigidos pela legislação tributária.
A pessoa jurídica cooperada, sujeita à sistemática de apuração não-cumulativa, deve informar mensalmente à sociedade cooperativa os valores dos créditos apropriados nos termos do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, do art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003, e dos arts. 8º e 15 da Lei nº 10.925, de 2004, para que estes sejam descontados dos débitos apurados conforme o art. 66 da Lei nº 9.430, de 1996, estando os referidos créditos limitados ao valor total apurado.
O saldo credor remanescente poderá ser descontado pela pessoa jurídica cooperada da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins decorrentes de outras operações realizadas.
Os valores retidos nos termos do art. 64 da Lei nº 9.430, de 1966, poderão ser considerados, para fins de compensação, com os montantes devidos a título dessas contribuições sociais nos termos do art. 66 da Lei nº 9.430, de 1996.
As sociedades cooperativas devem manter os informes de crédito, bem como, as suas associadas, os documentos comprobatórios da regularidade dos créditos informados, para a apresentação à fiscalização quando solicitados.
24 - IRRF Sobre Serviços Prestado Por Cooperativa de Trabalho
As importâncias pagas ou creditadas pelas pessoas jurídicas a cooperativas de trabalho, relativas a serviços pessoais que lhes forem prestados por associados ou colocados à disposição, estão sujeitas à retenção do Imposto de Renda na Fonte à alíquota de 1,5% (um e meio por cento).
As cooperativas de trabalho devem discriminar, nas suas faturas, as importâncias relativas aos serviços pessoais prestados à pessoa jurídica por seus associados das importâncias que corresponderem a outros custos, ou despesas. Isto porque o Imposto de Renda na Fonte incide somente sobre as importâncias relativas aos serviços pessoais.
O Imposto Retido pode ser compensado pelas cooperativas de trabalho com aquele que tiver que reter por ocasião do pagamento dos rendimentos aos seus associados.
25 - Opção Pelo SIMPLES Nacional - Impedimento
Conforme o inciso VI do § 4º do art. 3º da Lei Complementar nº 123/06, não pode optar pelo SIMPLES Nacional a pessoa jurídica constituída sob a forma de cooperativas, salvo as de consumo.
