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Ibracon divulga conjunto de orientações para aplicação das novas normas de auditoria

O Instituto dos Auditores Independentes do Brasil e o Conselho Federal de Contabilidade traduziram e revisaram orientações sobre as normas internacionais do Ifac,

15/10/2010 09:26:00

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O Instituto dos Auditores Independentes do Brasil e o Conselho Federal de Contabilidade traduziram e revisaram orientações sobre as normas internacionais do Ifac, para ajudar na aplicação das normas de auditoria.

O documento que congrega este conjunto de respostas tem objetivo de mostrar como a estrutura das Normas Brasileiras de Auditoria (NBC TAs) emitidas pelo Conselho Federal de Contabilidade permite que elas sejam aplicadas de maneira proporcional ao porte e à complexidade da entidade.

Especificamente, embora as normas brasileiras de auditoria se apliquem a auditorias de entidades de todos os portes e complexidades, este documento de perguntas e respostas aborda assuntos que provavelmente têm especial relevância para sua aplicação no contexto da auditoria de entidades de pequeno e médio porte (PME).

Firmas de auditoria de pequeno e médio porte (PMF), outros auditores de PME, e outros com responsabilidade por auditorias de demonstrações contábeis, podem considerar este documento útil para implementar de maneira efetiva as novas normas brasileiras de auditoria, que estão em linha com as normas internacionais.

Esta publicação não altera nem suprime as normas brasileiras de auditoria, cujos textos isoladamente são oficiais. Sua leitura não substitui a leitura das NBC TAs em sua íntegra e não pretende ser completa.

Contextualização

As Normas Brasileiras de Auditoria, convergidas às Normas Internacionais de Auditoria emitidas pela Federação Internacional de Contadores, tornam-se vigentes para auditorias iniciadas em ou após 1º de janeiro de 2010.

Essas novas normas especificam de maneira mais clara os objetivos do auditor e os requisitos que devem ser por ele cumpridos na condução de auditoria segundo essas normas.

É do interesse público que os usuários das demonstrações contábeis confiem que as auditorias de entidades, de pequeno ou grande porte, simples ou complexas, foram executadas com os mesmos altos padrões de qualidade. As normas emitidas pelo IAASB, e consequentemente as normas convergidas emitidas pelo CFC, prestam particular atenção às necessidades daqueles que auditam demonstrações contábeis de PMEs ? um setor importante da economia brasileira e que é particularmente sensível ao excesso de normas. Consequentemente, o IAASB e o próprio CFC estão cientes da importância de estabelecer requisitos que sejam aplicáveis de forma generalizada a praticamente todos os trabalhos. O entendimento da estrutura e da intenção das novas normas brasileiras de auditoria ajudará os auditores de PMEs na aplicação delas de forma relevante e eficaz em termos de custo.

Leia abaixo o documento, em formato de perguntas e respostas.

P1. Como as novas normas brasileiras lidam com o fato de que as características de uma PME são significativamente diferentes das de uma entidade de maior porte e mais complexa?

Os objetivos do auditor são os mesmos para auditorias de entidades de diferentes portes e complexidades. Contudo, isso não significa que toda auditoria será planejada e executada exatamente da mesma maneira. As Normas Brasileiras de Auditoria (NBC TAs) reconhecem que os procedimentos de auditoria específicos que devem ser realizados para que sejam atingidos os objetivos do auditor e cumpridos os seus requisitos podem variar consideravelmente dependendo de se a entidade auditada é de grande ou pequeno porte e se é complexa ou relativamente simples. Portanto, os requisitos das NBC TAs abordam assuntos que o auditor precisa tratar em uma auditoria e normalmente não detalham os procedimentos específicos que o auditor deve realizar.

A NBC TA 200 - Objetivos Gerais do Auditor Independente e a Condução da Auditoria em Conformidade com Normas de Auditoria, item 19, requer que o auditor entenda o texto completo de uma NBC TA para entender seus objetivos e aplicar seus requisitos adequadamente. O item A59 explica que ?quando necessário, a seção Aplicação e outros Materiais Explicativos fornece explicações adicionais dos requisitos de uma NBC TA e orientações para sua execução, e, especificamente, podem:

- explicar mais precisamente o que um requisito significa ou pretende cobrir;

- incluir exemplos de procedimentos que podem ser apropriados nas circunstâncias.

Embora essas orientações por si só não imponham um requisito, elas são relevantes para a correta aplicação dos requisitos de uma NBC TA. Essa seção de Aplicação e outros Materiais Explicativos também pode fornecer informações básicas sobre assuntos tratados em uma NBC TA?.

As NBC TAs também explicam que a abordagem de auditoria para o planejamento e a execução de procedimentos de auditoria depende da avaliação de riscos do auditor. Por exemplo, com base no necessário entendimento da entidade e seu ambiente, incluindo seus controles internos e os riscos avaliados de distorção relevante, o auditor pode determinar que uma abordagem combinada usando testes de controles e procedimentos substantivos é uma abordagem eficaz nas circunstâncias para responder aos riscos avaliados (ver NBC TA 330, item A4). Em outros casos, por exemplo, no contexto de uma auditoria de PME onde não existem muitas atividades de controle que podem ser identificadas pelo auditor, o auditor pode decidir que é eficiente realizar procedimentos adicionais de auditoria que são basicamente procedimentos substantivos (ver NBC TA 330, item A18).

Além disso, é importante observar que as NBC TAs reconhecem que o adequado exercício do julgamento profissional é fundamental para a correta condução da auditoria. O julgamento profissional é necessário especificamente em relação a decisões sobre a natureza, a época e a extensão dos procedimentos de auditoria usados para cumprir os requisitos das NBC TAs e coletar evidência de auditoria (ver NBC TA 200, item A23).

Entretanto, embora o auditor de uma PME precise exercer o julgamento profissional, isso não significa que o auditor pode decidir não aplicar um requisito de uma NBC TA, exceto em circunstâncias excepcionais e desde que o auditor aplique procedimentos de auditoria alternativos para atingir o objetivo do requisito (ver NBC TA 200, item 23).

P2. Como o esforço do trabalho de auditoria de uma PME pode diferir do aplicado na auditoria de uma entidade de grande porte?

Frequentemente, as PMEs realizam transações comerciais relativamente simples, o que significa que as auditorias dessas entidades segundo as NBC TAs geralmente serão relativamente mais diretas.

A título de exemplo, considere o requisito da NBC TA 315 de o auditor obter um entendimento da entidade e seu ambiente (ver NBC TA 315, item 11).

Embora as considerações de auditoria que suportam esse requisito sejam igualmente relevantes para entidades de grande e de pequeno porte, a estrutura e os processos normalmente mais simples de uma PME muitas vezes significam que o auditor pode obter um entendimento da entidade e seu ambiente quase que prontamente e documentá-lo de maneira direta.

Da mesma forma, o controle interno no contexto de uma PME pode ser mais simples. Isso é enfatizado muitas vezes nas NBC TAs, por exemplo:

- Entidades de pequeno porte podem usar métodos menos estruturados e processos e procedimentos mais simples para atingirem seus objetivos? (NBC TA 315, item A45).

- É provável que os sistemas de informação e processos de negócio relevantes para as demonstrações contábeis em entidades de pequeno porte sejam menos sofisticados do que em entidades maiores, mas o seu papel é igualmente significativo. ?? (NBC TA 315, item A85). ?A comunicação pode ser menos estruturada e mais fácil de ser obtida em entidade de pequeno porte do que em uma entidade maior ?? (NBC TA 315, item A87).

- É provável que os conceitos subjacentes às atividades de controle em entidades de pequeno porte sejam similares aos de entidades maiores, mas a formalidade com a qual operam pode variar. ...? (NBC TA 315, item A93).

Portanto, embora a obtenção do entendiment o sobre o controle interno relevante da entidade para a auditoria seja igualmente importante na auditoria de PME, é provável, também, que o auditor obtenha o entendimento necessário e documente esse entendimento quase que prontamente.

P3. Como as NBC TAs ajudam a direcionar o auditor em sua aplicação na auditoria de PME?

As NBC TAs especificamente prevêem sua aplicação na auditoria de PME. Por exemplo, em relação a requisitos:

- elas especificam procedimentos alternativos referentes ao entendimento do processo de avaliação de riscos da entidade quando a entidade não estabeleceu esse processo ou possui um processo informal para a ocasião (ocorrência comum em PMEs) (ver NBC TA 315, item 17);

- elas especificam uma seleção de procedimentos de auditoria baseada nas circunstâncias específicas. Por exemplo, seleção de respostas aos riscos avaliados para estimativas contábeis segundo a NBC TA 540, onde a opção de usar evidência decorrente de eventos ocorridos após a data das demonstrações contábeis é frequentemente uma resposta efetiva na auditoria de PME, quando essa evidência é relevante para a estimativa contábil e há um longo período entre a data do balanço patrimonial e a data do relatório do auditor independente (ver NBC TA 540, item 13);

- elas indicam se um requisito é condicionado quando os responsáveis pela governança e a administração são os mesmos (situação frequentemente observada em PMEs) (ver NBC TA 260, item 13).

Especialmente relevante para o auditor de PME é o fato de que as NBC TAs também incluem orientação útil que auxilia o auditor a entender ou aplicar requisitos específicos das NBC TAs no contexto de auditoria de PME.

Quando adequado, essas orientações estão incluídas nos itens da seção de material de aplicação das NBC TAs com o subtítulo Considerações específicas para entidades de pequeno porte (Embora a orientação tenha sido desenvolvida tendo em mente basicamente entidades com ações não negociadas, algumas das considerações podem ser úteis em auditorias de entidades de pequeno porte registradas em bolsa.).Alguns exemplos do tipo de orientação fornecida estão apresentados abaixo:

- Programas de auditoria padrão ou listas de verificação elaboradas com base no pressuposto de que poucas atividades de controle relevantes podem ser usadas para o plano de auditoria de PME desde que elas sejam adaptadas às circunstâncias do trabalho (ver NBC TA 300, item A19).

- Considerando que as informações contábeis intermediárias ou mensais podem não estar disponíveis na PME para aplicação de procedimentos analíticos para identificar e avaliar os riscos de distorção relevante, o auditor independente pode ter que planejar a realização de procedimentos analíticos quando uma minuta antecipada das demonstrações contábeis da entidade for disponibilizada (ver NBC TA 315, item A10).

- A evidência de auditoria para elementos do ambiente de controle em PMEs pode não estar disponível na forma de documento. Consequentemente, as atitudes, consciência e ações da administração ou do sócio-proprietário são de especial importância para o entendimento do auditor sobre o ambiente de controle de PME (ver NBC TA 315, itens A77 e A78).

As considerações específicas para PMEs também tratam sobre como aplicar as NBC TAs quando a equipe é de apenas uma pessoa, por exemplo, em relação ao requisito de o sócio do trabalho assumir a responsabilidade pela condução e super visão de equipe de trabalho (ver NBC TA 220, item 15 e NBC TA 300, item A15).

Além disso, outra orientação indica que aspectos específicos da auditoria variarão com o porte, a complexidade e a natureza da entidade, por exemplo, em relação:

- à natureza e à extensão das atividades de planejamento do auditor (ver NBC TA 300, item A1);

- à consideração do auditor de fatores de risco de fraude relevantes (ver NBC TA 240, item A26);

- ao processo de comunicação entre o auditor e os responsáveis pela governança, e à forma dessa comunicação (ver NBC TA 260, itens A30 e A38);

- ao nível de detalhes de deficiências significativas do controle interno a serem comunicadas (ver NBC TA 265, item A15);

- ao julgamento sobre se o controle é relevante para a auditoria (ver NBC TA 315, item A61).

P4. O auditor precisa cumprir todas as NBC TAs ao executar a auditoria de PME?

As obrigações básicas das NBC TAs são as seguintes:

- O auditor deve observar todas as NBC TAs relevantes para a auditoria. Uma NBC TA é relevante para a auditoria quando ela está em vigor e as circunstâncias tratadas nela existem na situação específica? (NBC TA 200, item 18).

- O auditor não deve declarar conformidade com as normas de auditoria (brasileiras e internacionais) no seu relatório, a menos que ele tenha cumprido com as exigências desta Norma e de todas as demais NBC TAs relevantes para a auditoria? (NBC TA 200, item 20).

Entretanto, é importante observar que nem todas as NBC TAs são relevantes em toda as auditorias, ou seja, as circunstâncias em que uma NBC TA se aplica podem não existir no trabalho. Na realidade, para a auditoria de PME, diversas NBC TAs podem não ser relevantes por essa razão. Por exemplo, algumas das NBC TAs que não seriam relevantes na auditoria de PME incluem:

- A NBC TA 402, se a PME não usa uma organização de serviços.
- A NBC TA 510 , se a auditoria da PME é trabalho recorrente e não o primeiro.
- A NBC TA 600 , se a auditoria da PME não é auditoria de grupo.
- A NBC TA 610 , se a PME não possui a função de auditoria interna.
- As NBC TAs 800, 805, e 810, se o trabalho de auditoria da PME é emitir relatório sobre as demonstrações contábeis para fins gerais.

Além disso, algumas NBC TAs, como a NBC TA 705, que trata de modificações na opinião do auditor, podem não ser relevantes nas circunstâncias.

O auditor não precisa se preocupar com as NBC TAs que não são relevantes para a auditoria. Contudo, é necessário que o auditor entenda o alcance de cada NBC TA para determinar se é relevante ou não nas circunstâncias.

P5. O auditor precisa cumprir todas os requisitos de todas as NBC TAs relevantes ao executar a auditoria de PME?

Mesmo quando uma NBC TA é relevante, pode ser que nem todos os seus requisitos sejam relevantes nas circunstâncias específicas da auditoria. Se um requisito é condicionado e a condição não existe, não é necessário que o auditor cumpra o requisito (ver NBC TA 200, item 22). Frequentemente, é evidente pelas circunstâncias do trabalho se uma condição que determina relevância de requisito condicionado existe. Alguns exemplos de requisitos que não precisam ser aplicados se as condições relevantes não existem incluem:

- Conduzir uma discussão com a equipe de trabalho como parte das atividades de avaliação de riscos se a equipe for constituída de apenas uma pessoa (ver NBC TA 315, item 10).

- Executar os procedimentos substantivos e outros procedimentos de acompanhamento se o auditor não identificou partes relacionadas ou transações com partes relacionadas significativas não identificadas ou não divulgadas anteriormente (ver NBC TA 550, item 22).

- Obter evidência de auditoria apropriada e suficiente para determinar se existe incerteza relevante se o auditor não identificou nenhum evento ou condição que gere dúvida sobre a capacidade de continuidade da entidade (ver NBC TA 570, item 16).

Há um requisito de documentação específica nessas circunstâncias excepcionais em que o auditor julga necessário deixar de seguir requisito específico. Esse requisito de documentação se aplica somente a um requisito que é relevante nas circunstâncias. As NBC TAs não requerem o cumprimento de requisito que não é relevante nas circunstâncias (ver NBC TA 200, item A74 e NBC TA 230, item A19).

P6. Como a documentação de auditoria auxilia o auditor na auditoria de PME?

No nível básico, a documentação de auditoria no trabalho de PME auxilia o auditor no planejamento e na execução da auditoria. Ela facilita a supervisão e a revisão do trabalho realizado por assistentes, e a avaliação da evidência de auditoria obtida e das conclusões obtidas antes do relatório do auditor independente estar finalizado. Além disso, por meio do registro de assuntos de relevância recorrente que pode ser simplesmente atualizado, a documentação permite que a auditoria do exercício seguinte comece com uma vantagem.

Entretanto, especialmente importante é que a documentação de auditoria pode ajudar a melhorar a qualidade da auditoria em termos da qualidade dos julgamentos do auditor. A solidez das decisões é frequentemente maior quando o auditor toma o tempo necessário para documentar os fatos de um assunto significativo e a justificativa para as conclusões do auditor, o que geralmente melhora a lógica e a clareza do pensamento.

A documentação de auditoria, portanto, auxilia o processo de auditoria geral além de fornecer um registro que pode auxiliar as autoridades de supervisão de auditoria e outros na revisão dos arquivos de auditoria.

P7. Como as NBC TAs ajudam a guiar o auditor a aplicar os requisitos de documentação de maneira eficiente e efetiva?

A documentação apropriada de auditoria não precisa ser onerosa. As NBC TAs funcionam como incentivo para o auditor elaborar a documentação de auditoria expressiva ao mesmo tempo em que promovem uma abordagem efetiva e eficiente para isso.

Em primeiro lugar, os requisitos de documentação nas NBC TAs, que especificam o que se espera do auditor, são elaborados para resultar em documentação de auditoria apropriada e suficiente para fundamentar o relatório do auditor independente, e evidência de que a auditoria foi planejada e executada de acordo com as Normas de Auditoria e os requisitos legais e regulatórios aplicáveis(*).Com essa finalidade, a NBC TA 230 requer que o auditor elabore a documentação de auditoria que permita a um auditor experiente, sem nenhuma ligação anterior com a auditoria, entender assuntos específicos. Estabelece-se dessa maneira o referencial para guiar o auditor na determinação do conteúdo e da extensão da documentação de auditoria.

(*) A NBC TA 230, item A6, afirma: Em princípio, a conformidade com as exigências desta Norma tem como resultado documentação de auditoria suficiente e apropriada às circunstâncias. Outras normas contêm requisitos específicos de documentação que se destinam a esclarecer a aplicação desta norma às circunstâncias específicas de outras normas. As exigências de documentação de outras normas não limitam a aplicação desta norma. Além disso, a ausência de exigência de documentação em qualquer norma específica não se destina a sugerir que não há documentação a ser elaborada como resultado da conformidade com essa norma.

Nesse contexto, a NBC TA 230 requer que a documentação inclua assuntos significativosque surgiram durante a auditoria e os julgamentos profissionais significativosexercidos pelo auditor para chegar às conclusões sobre esses assuntos (ver NBC TA 230, item 8).São enfatizados os assuntos significativos e os julgamentos profissionais significativos. A NBC TA explica que um fator importante na determinação da forma, do conteúdo e da extensão da documentação de auditoria de assuntos significativos é a extensão do julgamento profissional exercido na realização do trabalho e na avaliação dos resultados (ver NBC TA 230, item A9).

Em segundo lugar, as NBC TAs também reconhecem que não é realista esperar que cada aspecto da auditoria seja documentado. Consequentemente, a NBC TA230 esclarece o seguinte:

"...não é necessário nem praticável que o auditor documente todos os assuntos considerados, ou julgamentos profissionais exercidos, na auditoria. é [também] desnecessário que o auditor documente separadamente ? cumprimento dos assuntos para os quais o cumprimento é demonstrado por documentos incluídos no arquivo da auditoria?. Por exemplo, a existência de plano de auditoria adequadamente documentado demonstra que o auditor planejou a auditoria? (ver NBC TA 230, item A7).

Em terceiro lugar, as NBC TAs incentivam explicitamente o auditor a exercer o julgamento profissional na determinação da forma e extensão da documentação. Elas reconhecem, também, que a extensão da documentação de auditoria pode variar dependendo das circunstâncias. Há exemplos disso incluídos em diversos lugares na NBC TA 230 e em outras normas de auditoria, como os que seguem:

- A forma como requisitos específicos da NBC TA 315 são documentados é para que o auditor determine usando julgamento profissional (ver NBC TA 315, item A131).

- A forma, o conteúdo e a extensão da documentação de auditoria dependem de diversos fatores, incluindo o porte e a complexidade da entidade (ver NBC TA 230, item A2 e NBC TA 315, item A131), e a metodologia e a tecnologia usadas na auditoria.

- A documentação para a auditoria de entidade de pequeno porte é geralmente menos extensa do que para a auditoria de entidade de grande porte (ver NBC TA 230, item A16). A documentação pode ser simples e relativamente sucinta (ver NBC TA 230, item A17 e NBC TA 315, item A132).

Finalmente, para auxiliar ainda mais o auditor, as NBC TAs fornecem exemplos de como a documentação de auditoria de PME pode ser tratada de maneira eficiente e efetiva. Por exemplo, elas sugerem o seguinte:

- Pode ser útil e eficiente registrar diversos aspectos da auditoria juntos em um único documento, com referências cruzadas para suportar papéis de trabalho conforme apropriado (ver NBC TA 230, item A17).

- A documentação do entendimento da entidade pode ser incorporada na documentação do auditor da estratégia geral e do plano de auditoria. Da mesma forma, os resultados da avaliação de riscos podem ser documentados como parte da documentação do auditor sobre procedimentos adicionais (ver NBC TA 315, item A131).

- Não é necessário documentar a totalidade do entendimento do auditor sobre a PME e os assuntos com ele relacionados (ver NBC TA 315, item A132).

- Um breve memorando pode servir como documentação da estratégia de auditoria. Na conclusão da auditoria, um breve memorando poderia ser desenvolvido e depois atualizado para servir como documentação da estratégia de auditoria para os trabalhos de auditoria dos exercícios seguintes (ver NBC TA 300, itens A11 e A19).

Informações acerca desta publicação:

Esta publicação foi baseada no documento elaborado pela equipe do IAASB. É um documento não oficial emitido somente para fins de informação.

- Direito Autoral © agosto de 2009 da Federação Internacional de Contadores (IFAC).
- Usado com a permissão do IFAC.

Fonte: ITC-Net

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